Hoofdstuk 1 De balans
1
Inleiding
In wat volgt gaan we op zoek naar een systeem dat toelaat de ondernemingsgebeurtenissen op een ondubbelzinnige manier vast te leggen. Ondertussen weten we al dat het ‘houden van boeken’ het registreren van documenten impliceert m.b.t. verrichtingen die een invloed hebben op het vermogen en het resultaat van de onderneming.
Het is de bedoeling om hierbij systematisch te werk te gaan, zodat op elk ogenblik de stand van zaken bekend is en zodat ook op elk ogenblik een andere boekhouder kan inspringen of het werk kan overnemen.
Op zoek nu naar een boekhoudsysteem. Welnu, dat boekhoudsysteem moet gelukkig niet meer uitgevonden worden. De geschiedkundige ontwikkeling van de boekhouding kan heel ver in het verleden teruggaan. Inderdaad, zodra het rekenen en het schrijven bekend waren, was het mogelijk aantekeningen te houden van handelsverrichtingen. Die aantekeningen beperkten zich tot het noteren van het ontstaan en het tenietgaan van vorderingen en schulden. Enige systematiek was niet aanwezig. Als de transactie afgelopen was, werd de aantekening eenvoudig doorgehaald. Die aantekeningen zijn ruimer geworden naarmate de handel meer aan bepaalde standplaatsen gebonden werd, bv. handelssteden waar voorraden goederen opgeslagen werden. Het bijhouden van de stocks werd toen belangrijk.
Zo ontwikkelde zich het houden van boeken tot boekhouden. De eigenlijke geschiedenis van het boekhouden gaat terug tot de franciscaner monnik Luca Paciolo in de vijftiende eeuw. Hij schreef het eerste werk waarin de techniek van de dubbele boekhouding uitvoerig en nauwkeurig beschreven wordt.
Paciolo vraagt aan de handelaar zijn bezittingen en schulden, zijn vermogen dus, op te tekenen en hieruit een balans af te leiden. Omdat het geld dat de ondernemer ter beschikking stelt van de onderneming eigenlijk een schuld is van de onderneming aan de ondernemer, start de onderneming niet alleen met een bezit, maar ook met een schuld!
Je bemerkt dat zo’n verrichting een dubbel aspect vertoont. Welnu, de dubbele boekhouding registreert elk document onder een dubbel oogpunt.
Omdat tweemaal hetzelfde geboekt wordt, zijn de twee boekingen natuurlijk in evenwicht. Dat evenwicht is het begin- en eindpunt van elke boekhouding en is een doorlopende controlemogelijkheid om na te gaan of juist geboekt werd.
De balans: actief = passief
Situatieschets
De heer De Brabandere werkte tot voor kort in een grote garage. Op 02.04.x0 richt hij zelf zijn eigen zaak op, de garage nv Debra. Er zullen auto’s worden hersteld en tweedehandse wagens verkocht. Bij het opstarten van zijn zaak brengt De Brabandere vanuit zijn privévermogen een aantal werkmiddelen in zijn zaak in. Telkens wordt de manier waarop ze gefinancierd zijn, vermeld.
Het werkhuis heeft een waarde van 125 000 EUR en werd gefinancierd met eigen vermogen en met een lening aangegaan bij KBC van 50 000 EUR, looptijd 15 jaar. In de degelijk uitgeruste werkplaats treffen wij installaties aan voor 12 500 EUR. Net zoals het kantoormeubilair, waarde 5 000 EUR, werd het met eigen middelen gefinancierd.
De Brabandere stelde ook 7 500 EUR geld ter beschikking van zijn zaak. Het koffertje in het kantoor bevat 1 000 EUR wisselgeld en de resterende 6 500 EUR is beschikbaar op de zichtrekening bij KBC.
Bij de oprichting van nv Debra wordt het privépatrimonium van de heer De Brabandere duidelijk gescheiden van het patrimonium van zijn pas opgerichte zaak. Op het ogenblik dat De Brabandere het werkhuis en zijn spaargelden in zijn zaak inbrengt, behoren ze inderdaad niet meer tot het privévermogen van De Brabandere, maar wel tot het vermogen van nv Debra. De notaris zal dat duidelijk in de oprichtingsakte van nv Debra vermelden. In totaal blijkt voor een geldbedrag van 100 000 EUR aan werkmiddelen afkomstig te zijn van de heer De Brabandere. Hiermee is hij niet de enige financier van zijn zaak, want ook KBC stelt 50 000 EUR ter beschikking op lange termijn ter medefinanciering van het werkhuis. Het volgende schema geeft een overzicht van het patrimonium van de heer De Brabandere als privépersoon enerzijds en van het patrimonium van garage nv Debra anderzijds.
Privépatrimonium van de heer De Brabandere
Villa
Patrimonium van garage nv Debra Bezittingen Schulden Bezittingen Schulden
Personenwagen
Mobilhome
Tv en video
Spaarboekje
Hypothecaire lening Autolening
Werkhuis
(bedrag 125 000)
Installaties
(bedrag 12 500)
Kantoormeubilair
(bedrag 5 000)
Bank r/c
(bedrag 6 500)
Kas (bedrag 1 000)
aan eigenaar De Brabandere (bedrag 100 000) aan KBC (bedrag 50 000)
werkmiddelen = financieringsmiddelen
De financieringsmiddelen zijn vertegenwoordigd door de eigen middelen van de zaak (100 000 EUR) en vreemde middelen afkomstig uit een lening bij KBC van 50 000 EUR. De eigen middelen zijn afkomstig van de heer De Brabandere zelf die ze INBRENGT in zijn zaak, de vennootschap nv Debra. Dat houdt ook in dat de zaak het bedrag schuldig blijft aan de eigenaar van deze zaak. Het kapitaal, zoals dat eigen vermogen genoemd wordt, is dus het vermogen dat blijvend ter beschikking blijft van
de zaak, maar tegelijkertijd een schuld is van de zaak aan de eigenaar. Bij de vereffening van de zaak keert het immers terug naar de oorspronkelijke eigenaar!
Omdat eigen middelen meestal niet volstaan voor de financiering van een onderneming, wordt ook een beroep gedaan op financieringsmiddelen van derden, bv. leningen verstrekt door financiële instellingen, familieleden of vrienden, betalingsuitstel verkregen van allerlei schuldeisers, voornamelijk leveranciers.
Alle financieringsmiddelen samen vertegenwoordigen het passief van de onderneming. Het passief wordt opgesplitst in eigen vermogen en vreemd vermogen.
De financieringsmiddelen zullen gebruikt worden om gebouwen, machines, winkeluitrusting, voorraden en dergelijke aan te kopen, alsook om een bankrekening te openen. Dat zijn allemaal middelen waarmee de onderneming werkzaam of ‘actief’ is. Wij spreken dan ook over het actief van de onderneming.
De werkmiddelen of de bezittingen van nv Debra bestaan uit:
a Vaste werkmiddelen. Die werkmiddelen bezitten een gebruiksduur van meer dan één jaar: het gebouw, de installaties en het meubilair.
b Vlottende werkmiddelen: de liquide middelen of geldmiddelen in kas en bank. Andere voorbeelden van vlottende werkmiddelen zijn: de voorraad handelsgoederen, tegoeden (= vorderingen) op klanten (= handelsdebiteuren), geldbeleggingen in de vorm van kasbons, obligaties, termijnrekeningen ... Die werkmiddelen maken deel uit van de bedrijfscyclus van de onderneming: voorraden goederen worden omgezet in vorderingen op klanten n.a.v. de verkoop en ten slotte worden die vorderingen geïnd waardoor de liquide middelen in kas en bank verhogen. Die geldmiddelen kunnen benut worden voor nieuwe aankopen, waardoor de hele bedrijfscyclus opnieuw kan starten.
Werkmiddelen en financieringsmiddelen worden voorgesteld in de balans: een tweeledige tabel, die bestaat uit twee zijden, een actief- en een passiefzijde. Aan de rechterzijde, de passiefzijde, wordt de herkomst van het vermogen opgetekend (= financieringsmiddelen) en aan de linkerzijde, de actiefzijde, wordt aangeduid hoe het ter beschikking gestelde vermogen is aangewend (= werkmiddelen).
Daardoor geeft de balans de vermogenstoestand weer op een welbepaald moment
Schematisch
Actief
Balans van de onderneming X op 01.01.x1 Passief werkmiddelen
= bezittingen aanwending van het vermogen
financieringsmiddelen
= schulden herkomst van het vermogen =
In feite wordt tweemaal hetzelfde genoteerd, maar bekeken vanuit twee verschillende gezichtspunten. Het is dan ook evident dat het totaal van de in geld gewaardeerde werkmiddelen altijd gelijk is aan het totaal van de financieringsmiddelen. Zodoende is een balans altijd in evenwicht:
actief = passief
Toegepast op garage nv Debra krijgen we de volgende beginbalans:
Actief
Vaste activa
Gebouwen
Installaties
Meubilair
Vlottende activa
Beginbalans van nv Debra op 02.04.x0
vermogen
Essentieel is dat het totaal van de activa altijd gelijk moet zijn aan het totaal van de passiva! Dat houdt in dat een balans altijd in evenwicht moet zijn.
De gelijkheid actief = passief en de indeling in de hoofdrubrieken laat ons toe een aantal gelijkheden op te stellen:
actief = passief
passief = kapitaal + schulden
kapitaal = actief - schulden
3 Indeling van de balans in rubrieken
De volgorde waarin de verschillende posten in de balans voorkomen, is in de praktijk niet willekeurig. De wetgever heeft die voorstelling wettelijk gereglementeerd in rubrieken en onze Nationale Bank van België (NBB) stelt via haar website de officiële schema’s van de jaarrekening ter beschikking van ondernemingen, zodat deze hun publicatieplicht kunnen vervullen. Hieruit blijkt dat activa en passiva opgesplitst worden in een tiental rubrieken. Sommige van die rubrieken werden nog verder in subrubrieken opgesplitst. Hierna volgt een beperkte voorstelling van de balans met de hoofdrubrieken:
Actief Balans Passief
Oprichtingskosten
Vaste activa
Immateriële vaste activa
Materiële vaste activa
Financiële vaste activa
Vlottende activa
Vordering > 1 jaar
Voorraden en bestellingen in uitvoering
Vorderingen ≤ 1 jaar
Geldbeleggingen
Liquide middelen
Overlopende rekeningen
Eigen vermogen
Inbreng
Kapitaal
Buiten kapitaal
Herwaarderingsmeerwaarden
Reserves
Overgedragen winst (verlies) (+)/(-)
Kapitaalsubsidies
Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het nettoactief
Voorzieningen en uitgestelde belastingen
Voorzieningen voor risico’s en kosten
Uitgestelde belastingen
Schulden
Schulden op meer dan een jaar
Schulden op ten hoogste een jaar
Overlopende rekeningen
3.1 De indeling van de actiefzijde
Het ordeningscriterium aan de actiefzijde van de balans is de graad van liquiditeit van de bezittingen, d.w.z. de mate waarin ze al dan niet snel in liquide middelen of beschikbaar geld omgezet kunnen worden.
Eerst komen de vaste activa. Ze hebben immers de kleinste graad van liquiditeit. Voorbeelden zijn gronden, gebouwen, materieel, uitrusting ... We merken op dat gehuurde gebouwen of machines nooit onder de vaste activa worden opgenomen omdat we zelf geen eigenaar van de betreffende activa zijn. Daarentegen worden vaste activa in leasing (een speciale vorm van gebruiksrechten op korte of lange termijn waarbij de gebruiker of lessee juridisch geen eigenaar is maar wel de gebruiksrechten bezit) wel onder de vaste activa opgenomen indien ze voldoen aan de voorschriften van de boekhoudwetgeving. Omdat er verschillende soorten vaste activa zijn, voorziet de wetgever de volgende rubrieken:
Immateriële vaste activa
Materiële vaste activa
Financiële vaste activa
Uit de voorbeelden bij nv Debra blijkt dat wij voorlopig alleen de materiële vaste activa op het oog hebben.
Met vaste activa bedoelt men die activa die, in principe, blijvend bestemd zijn voor de uitbating van de onderneming. Het is m.a.w. niet de bedoeling die activa te verkopen.
Vervolgens komen de vlottende activa aan de beurt.
Vorderingen op meer dan 1 jaar is hierin de eerste rubriek. Wegens het zeer lange betalingsuitstel dat wij aan deze klanten verleenden, zullen ze maar zelden voorkomen.
Daarna volgt rubriek Voorraden en bestellingen in uitvoering. Op balansdatum vinden wij hierin o.m. de waarde terug van de grond- en hulpstoffen die nog in stock zijn, gereed product, handelsgoederen …
Rubriek Vorderingen op ten hoogste 1 jaar bevat o.m. de openstaande tegoeden n.a.v. de verkoop van handelsgoederen of het leveren van diensten.
In rubriek Geldbeleggingen komt de waarde voor van de aandelen, vastrentende effecten en termijndeposito’s die een onderneming op een welbepaald ogenblik beschikt. De waardepapieren of effecten zoals kasbons, obligaties en aandelen, worden door de bankinstellingen op een effectenrekening op naam van de onderneming bijgehouden omdat deze effecten gedematerialiseerd zijn. Termijndeposito’s zijn tegoeden die op termijnen van bv. 1 maand, 26 maanden enz. op een specifieke termijnrekening belegd worden.
Rubriek Liquide middelen is de voorlaatste rubriek. Het is de rubriek met de grootste graad van liquiditeit, aangezien het de beschikbare middelen betreft in kas en bankrekening(en).
De allerlaatste rubriek Overlopende rekeningen sluit de actiefzijde van de balans af. Die rubriek wordt regelmatig gebruikt bij het afsluiten van het boekjaar.
3.2 De indeling van de passiefzijde
De passiefzijde is ingedeeld volgens de graad van opeisbaarheid van de financieringsmiddelen. Het vermogen dat permanent ter beschikking van de onderneming blijft, staat bovenaan in de balans. Het betreft het eigen vermogen.
Zoals uit de opsplitsing van het eigen vermogen blijkt, is dat veel ruimer dan het intussen gekende kapitaal. Later in dit werk worden de meeste rubrieken toegelicht.
Inbreng
Kapitaal
Buiten kapitaal
Herwaarderingsmeerwaarden
Reserves
Overgedragen winst (overgedragen verlies)
Kapitaalsubsidies
Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het nettoactief
Na het eigen vermogen volgen de voorzieningen en uitgestelde belastingen. Zo bevat de rubriek
Voorzieningen voor risico’s en kosten o.m. de voorzieningen gevormd voor pensioenverplichtingen, voor belastingen, voor grote herstellings- en onderhoudswerken, voor milieuverplichtingen en voor diverse risico’s en kosten. De vermogensbron drukt potentiële toekomstige verplichtingen uit waarvan het precieze bedrag van die verplichting nog niet vaststaat, anders zou er sprake zijn van een reële schuld.
Onder de schulden treffen wij dat vermogen aan dat een tijdelijk karakter heeft vanwege het feit dat de betrokken vermogensverschaffers het zullen terugeisen. In rubriek Schulden op meer dan 1 jaar
treffen wij zowel financiële schulden (voornamelijk de leningen bij kredietinstellingen) als werkingsschulden en overige schulden aan. Telkens gaat het om vermogen dat meer dan 12 maanden ter beschikking van de onderneming blijft.
In rubriek Schulden op ten hoogste 1 jaar vinden wij bovenvermelde schulden opnieuw terug. Deze keer is hun initiële looptijd niet langer dan 12 maanden. Ook de langetermijnschulden die geheel of gedeeltelijk in de komende 12 maanden vervallen, worden in deze rubriek afzonderlijk opgenomen, net zoals de schulden m.b.t. belastingen, bezoldigingen en sociale lasten.
Net zoals de actiefzijde wordt ook de passiefzijde afgesloten met de rubriek Overlopende rekeningen
4 Opsplitsing van de passiefrubriek ‘Inbreng’ naargelang de juridische rechtsvorm
4.1 De wet van 23 maart 2019 tot invoering van het WVV en het KB van 29 april 2019 tot uitvoering van WVV
Deze wet en het KB zijn in werking getreden op 1 mei 2019 en voorzien onder andere in een nieuwe vennootschapsvorm: de besloten vennootschap (bv). Sindsdien heeft de Belgische wetgever ervoor gekozen dat o.a. besloten vennootschappen (de bv is de meest voorkomende vennootschapsvorm in België) geen juridisch kapitaal meer hebben. Het zijn kapitaalloze vennootschappen. Om die reden wordt hun boekhoudrechtelijk extern of intern ingebracht eigen vermogen gedefinieerd als ‘inbreng’ opgesplitst in het model van hun jaarrekening in ‘beschikbaar’ of ‘onbeschikbaar’; meestal zal bij de oprichting van deze vennootschappen in de notariële akte de inbreng als beschikbaar of onbeschikbaar beschreven staan. Een beschikbare inbreng komt later vlotter in aanmerking voor uitkering aan de aandeelhouders dan de inbreng die een onbeschikbaar karakter heeft.
Toch mag de ondernemer van besloten vennootschappen niet roekeloos starten. Een toereikend aanvangsvermogen blijft noodzakelijk en kan gevormd worden door een inbreng in natura of in geld, maar ook onder de vorm van leningen verstrekt door bijvoorbeeld familieleden van de ondernemer. Dat aanvangsvermogen moet de onderneming toelaten de noden te dekken van minstens de eerste twee jaar. In het financieel plan dat de onderneming bij de oprichting van de bv ter beschikking stelt aan de notaris dient dit goed aangetoond te worden; als het ontoereikend mocht zijn, kan de rechter de oprichters persoonlijk aansprakelijk stellen voor de vennootschapsschulden ingeval van een faillissement binnen de 3 jaar na de oprichting.
Het meest in het oog springende vernieuwing is dus bij kapitaalloze vennootschappen het verdwijnen van het ‘kapitaalbegrip’ en de minimumkapitaalvereiste. Voorheen was voor de bvba (besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid) steeds een minimumkapitaal van 18 550 EUR vereist. Ter vergelijking in de naamloze vennootschap blijft nog steeds bij de oprichting een minimumkapitaal van 61 500 EUR vereist dat volledig volgestort moet worden.
Tevens dient opgemerkt te worden dat voor de in België veelvuldig bestaande bvba’s, die opgericht werden vóór deze nieuwe wetgeving van toepassing was, deze nieuwe regelgeving vanaf 1 januari 2020 van toepassing is. Kiezen deze bvba’s niet voor een andere vennootschapsvorm dan worden ze op 1 januari 2024 automatisch omgezet in bv’s.
Boekhoudkundig heeft deze wet en het KB dus gevolgen voor wat betreft de voorstelling van het eigen vermogen, met name de rubriek ‘Inbreng’.
4.2 Voorstellingswijze van de passiefrubriek ‘Inbreng’
Het KB van 29 april 2019 voorziet voor de rubriek ‘Inbreng’:
Voor kapitaalvennootschappen, bijvoorbeeld de naamloze vennootschappen
Inbreng
A. Kapitaal
1. Geplaatst kapitaal
2. Niet opgevraagd kapitaal
B. Buiten kapitaal
1. Uitgiftepremies
2. Andere
Voor kapitaalloze vennootschappen, bijvoorbeeld de besloten vennootschappen
Inbreng
A. Beschikbaar
B. Onbeschikbaar
De inbreng wordt gevormd door een inbreng in geld of in natura (bijvoorbeeld gebouwen, machines, een voorraad goederen…).
Het ‘Niet opgevraagd kapitaal’ bij kapitaalvennootschappen vertegenwoordigt dat deel van het kapitaal dat nog niet werd volgestort en later kan opgevraagd worden. De inbreng buiten kapitaal wordt in dit handboek niet besproken. Wij verwijzen daarvoor naar uitgebreidere werken over vennootschapsboekhouden.
De oprichtingsakte van de kapitaalloze vennootschappen vermeldt of de inbreng onbeschikbaar dan wel beschikbaar is voor uitkering. Of in een latere fase ingebracht vermogen kan uitgekeerd worden, zal steeds grondig onderzocht moeten worden via een solvabiliteitstest en een liquiditeitstest. Bij die laatste test onderzoekt het bestuursorgaan van de vennootschap of ze haar financiële verplichtingen van de komende 12 maanden nog kan voldoen nadat de uitkering gerealiseerd zou zijn. Het is dus een toekomstgerichte test.
4.3 Voorbeeldsituatie van de oprichting van bv Dirieckx Fashion
Op 5 mei 2020 richt het echtpaar Dirieckx een besloten vennootschap op en brengen ze elk uit hun privaat vermogen 20 000 EUR in. Het geld is gestort op de nieuw geopende bankrekening van de bv Dirieckx. Notaris Laloo verlijdt de oprichtingsakte en de statuten vermelden duidelijk dat de inbreng onbeschikbaar is.
De beginbalans onderverdeeld in rubrieken ziet eruit als volgt:
Actief Beginbalans bv Dirieckx Fashion op 05.05.2019 Passief Vlottende activa
