En el presente libro se abordará la problemática reciente que se ha suscitado en nuestro país en torno al tema de los embargos e inmovilizaciones de cuentas bancarias por parte de autoridades fiscales. En efecto, la imposición de este tipo de medidas ha generado varios comentarios de distintos sectores sociales y cuestionamientos con respecto a la legalidad y la constitucionalidad que en la práctica tienen éstas. De tal modo, el análisis relativo al presente tema parte necesariamente del estudio de los preceptos legales aplicables a este tipo de facultades de la autoridad, mismos que se encuentran regulados en el Código Fiscal de la Federación. De esa forma se evidenciarán los vicios o irregularidades que presenta el ejercicio de las facultades que al efecto han sido concedidas a la autoridad en esta materia y las afectaciones que con éstas se producen en ocasiones, lesionando la esfera jurídica de los gobernados sujetos a estas medidas. Lo anterior, con base también en algunas de las recomendaciones que ha emitido sobre esta cuestión la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente.
INMOVILIZACIÓN DE CUENTAS BANCARIAS POR AUTORIDADES FISCALES
María Concepción Vaca y González
México D.F., 2014
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Índice INTRODUCCIÓN................................................................................... 9
Capítulo I
MARCO LEGAL 1. Inmovilización, aseguramiento y embargo de cuentas bancarias......... 15 2. Análisis pormenorizado de las disposiciones relativas del Código Fiscal de la Federación............................................................................ 19 2.1. Aseguramiento............................................................................ 19 2.2. Embargo precautorio.................................................................. 24 2.3. Embargo realizado dentro del procedimiento administrativo de ejecución..................................................................................... 27 2.4. Inmovilización y cobro mediante transferencia a cuentas de la Tesorería de la Federación.......................................................... 32
Capítulo II
PRECEDENTES RELEVANTES EMITIDOS POR EL PODER JUDICIAL DE LA FEDERACIÓN 1. Precedentes relacionados con el artículo 145 del Código Fiscal de la Federación.......................................................................................... 37 1.1. Texto vigente hasta 1995............................................................ 38 1.2. Texto reformado a partir de enero de 1996................................ 41 1.3. Reformas de 1998 y 1999 al artículo 145 del CFF...................... 45 A. Artículo 145, fracciones I, II y III, del CFF............................ 46 B. Artículo 145, fracción IV, del CFF:........................................ 50 1.4. Texto en vigor a partir de junio de 2006..................................... 52 2. Precedentes relacionados con el artículo 145-A del Código Fiscal de la Federación.......................................................................................... 53 A. Artículo 145-A, fracción I, del CFF:...................................... 56 B. Artículo 145-A, fracción II del CFF:...................................... 59 C. Artículo 145-A, fracción III, del CFF:.................................... 60 D. Artículo 145-A, fracciones IV y V del CFF:........................... 65 3. Precedentes relacionados con el artículo 40 del Código Fiscal de la Federación.......................................................................................... 70 4. Precedentes relacionados con los artículos 156-Bis y 156-Ter del Código Fiscal de la Federación................................................................ 77
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Índice
Capítulo III
ACTUACIONES DE LA AUTORIDAD HACENDARIA 1. Experiencias particulares.................................................................... 85 2. Abusos permitidos.............................................................................. 91 3. Reacciones y respuestas...................................................................... 102
Capítulo IV
ALTERNATIVAS DE SOLUCIÓN 1. Propuesta de modificación legal.......................................................... 108 CONCLUSIONES.................................................................................... 131 BIBLIOGRAFÍA....................................................................................... 133
INTRODUCCIÓN En el presente libro se abordará la problemática reciente que se ha suscitado en nuestro país en torno al tema de los embargos e inmovilizaciones de cuentas bancarias por parte de autoridades fiscales. En efecto, la imposición de este tipo de medidas ha generado varios comentarios de distintos sectores sociales y cuestionamientos con respecto a la legalidad y la constitucionalidad que en la práctica tienen éstas. Cabe destacar que sobre la problemática planteada la Doctrina nacional es escasa, pues se trata de un tema poco explorado. De tal modo, el análisis de relativo al presente tema parte necesariamente del estudio de los preceptos legales aplicables a este tipo de facultades de la autoridad, mismos que se encuentran regulados en el Código Fiscal de la Federación. Más adelante, se detallan las valoraciones que al efecto ha realizado el Poder Judicial de la Federación al resolver sobre la constitucionalidad en práctica de los embargos, aseguramientos e inmovilizaciones de cuentas bancarias, así como sobre los fundamentos jurídicos de éstos. Cabe resaltar que a lo largo de la existencia de los preceptos en comento, han sido varios los pronunciamientos realizados al respecto y éstos, a su vez, han motivado modificaciones en las normas que regulan este tema con el fin de que los mismos cumplan con los mínimos necesarios en materia de derechos fundamentales previstos por la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Es necesario además, para tener una mejor comprensión del tema bajo análisis, emprender un recuento de las particularidades que se dan en el actuar de las autoridades en la práctica. De esa forma se evidenciarán los vicios o irregularidades que presenta el ejercicio de las facultades que al efecto han sido concedidas a la autoridad en esta materia y las afectaciones que con éstas se producen en ocasiones, lesionando la esfera jurídica de los gobernados sujetos a estas medidas. Lo anterior, con base también en algunas de las recomendaciones que ha emitido sobre esta cuestión la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente. Por último, se refiere la iniciativa de reformas propuesta como una solución al presente tema, en la que se busca efectuar una serie de co-
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Introducción
rrecciones a la práctica de los embargos e inmovilizaciones de cuentas bancarias cuando éstos se ordenan por autoridades de carácter fiscal. Esto como una contestación a una serie de respuestas a la forma en la que se llevaban a cabo las inmovilizaciones referidas. En este orden de ideas, se pretende explorar las principales aristas que sobre esta materia convergen desde todos los puntos de vista que, en el campo del Derecho presentan cuestiones de relevancia en el tema de los embargos, aseguramientos e inmovilizaciones de cuentas bancarias de contribuyentes, para lograr una mejor comprensión de todas las implicaciones que tienen los mismos.
Capítulo I
MARCO LEGAL Uno de los temas de mayor relevancia en materia fiscal en la actualidad, tanto en México como en la mayoría de los países miembros de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), es la necesidad que tiene todo Estado de financiarse, cuestión que principalmente se logra por medio de la recaudación tributaria. Es por esto que las políticas fiscales y monetarias de quienes integran dicho organismo son constantemente sometidas a escrutinio internacional y nuestro país no es la excepción. De acuerdo con las estadísticas publicadas por la referida organización internacional1, los niveles de recaudación en México —excluyendo los ingresos por derechos sobre la producción de hidrocarburos— para el año de 2010 fueron los más bajos en relación con el resto de los Estados miembros. En el informe en cita se concluyó que “en relación con los países de la OCDE, México es el país con menor recaudación tributaria en el período 1990-2010 (excepto en 3 ocasiones, en 1990 y 1991 después de Turquía, y en 2009 después de Chile). Esto se explica principalmente por bases impositivas estrechas, un alto nivel de informalidad, y una administración tributaria más débil.”2 No obstante lo anterior, las autoridades fiscales en México han ido adquiriendo mayores herramientas para el logro de los fines que se les ha encomendado. De tal manera, se han establecido procedimientos especiales para el cobro de los adeudos de los gobernados en su favor, se han endurecido las leyes punitivas en materia de operaciones con recursos de procedencia ilícita y evasión fiscal, se han ampliado los convenios internacionales relativos al intercambio de información e incluso se han penalizado omisiones como la de presentar declaraciones, entre otras cuestiones.
1
2
http://www.oecd.org/ctp/tax-global/Mexico%20country%20note_final.pdf, última fecha de consulta: 7 de septiembre de 2013. Ibíd. Pág. 2.
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Marco Legal
En este contexto, las autoridades fiscales mexicanas han realizado también amplios esfuerzos en años recientes para aumentar las cifras relativas a los ingresos tributarios que se perciben cada ejercicio y han buscado que los procesos respectivos resulten cada vez más eficientes para la consecución de los fines de política estatal que cada día se presentan más costosos. Por ello, la autoridad fiscal cuenta con diversas facultades orientadas a incrementar los niveles de recaudación. El ejemplo más claro de lo anterior es el procedimiento administrativo de ejecución (PAE), que constituye el medio con el que la autoridad cuenta para el cobro de los créditos fiscales que no son satisfechos voluntariamente por los contribuyentes en los plazos legales establecidos para ello. En éste el fisco cuenta con algunas ventajas comparativas para conseguir la recaudación del monto adeudado por el sujeto pasivo del tributo —o su responsable solidario, en su caso— frente a éstos en los casos en los que la ley autoriza la procedencia del medio de exacción en cita. Paralelamente, es de resaltarse también la importancia que ha cobrado en últimas fechas en el plano internacional, el establecimiento de órdenes normativos que persiguen la protección más amplia de los derechos fundamentales de las personas. De esta forma, en la legislación nacional, tanto a nivel constitucional como en ordenamientos secundarios, se han efectuado varias reformas cuya finalidad es garantizar el respeto a los derechos humanos de los gobernados. En consecuencia, se han establecido cargas cada vez mayores para las autoridades de todos los niveles y órdenes orientadas a la protección de las prerrogativas esenciales de las personas, mismas que no escapan a la materia impositiva. Así, los días 6 y 10 de junio de 2011 se publicaron en el Diario Oficial de la Federación los Decretos mediante los cuales se efectuaron diversas reformas a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, por medio de las que se incorporó al texto de la norma fundamental la denominación “derechos humanos” en sustitución de las antes llamadas “garantías individuales”, y se introdujeron algunas modificaciones al juicio de amparo como medio principal de protección de éstos. Así, el artículo 1° constitucional se posicionó como el eje rector de las reformas aludidas, y su texto quedó actualmente de la siguiente forma:
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Capítulo I De los Derechos Humanos y sus Garantías Artículo 1o. En los Estados Unidos Mexicanos todas las personas gozarán de los derechos humanos reconocidos en esta Constitución y en los tratados internacionales de los que el Estado Mexicano sea parte, así como de las garantías para su protección, cuyo ejercicio no podrá restringirse ni suspenderse, salvo en los casos y bajo las condiciones que esta Constitución establece. Las normas relativas a los derechos humanos se interpretarán de conformidad con esta Constitución y con los tratados internacionales de la materia favoreciendo en todo tiempo a las personas la protección más amplia. Todas las autoridades, en el ámbito de sus competencias, tienen la obligación de promover, respetar, proteger y garantizar los derechos humanos de conformidad con los principios de universalidad, interdependencia, indivisibilidad y progresividad. En consecuencia, el Estado deberá prevenir, investigar, sancionar y reparar las violaciones a los derechos humanos, en los términos que establezca la ley. Está prohibida la esclavitud en los Estados Unidos Mexicanos. Los esclavos del extranjero que entren al territorio nacional alcanzarán, por este solo hecho, su libertad y la protección de las leyes. Queda prohibida toda discriminación motivada por origen étnico o nacional, el género, la edad, las discapacidades, la condición social, las condiciones de salud, la religión, las opiniones, las preferencias sexuales, el estado civil o cualquier otra que atente contra la dignidad humana y tenga por objeto anular o menoscabar los derechos y libertades de las personas. (énfasis incorporado)
De tal forma, se instituyó en la Constitución General la obligación a cargo de todas las autoridades del Estado mexicano, no sólo de respetar los derechos humanos de los gobernados, sino de además promover proteger y garantizar los mismos. De ahí que las modificaciones y reformas relativas al tema de los derechos fundamentales trascienden a la cuestión meramente nominativa e implican un cambio de paradigmas y conceptualización de la actuación misma de las autoridades frente a los particulares que varía la forma en la que tradicionalmente se han relacionado ambos sectores. En consecuencia, es claro que nos enfrentamos a un panorama en el que impera la necesidad de obtener un equilibrio entre gobernantes y gobernados, que permita la satisfacción de los objetivos de orden internacional y los compromisos asumidos por el Estado mexicano,
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tanto en materia económica como social y jurídica. Lo anterior ha resultado sumamente complejo, pues implica una mediación constante entre los intereses tanto de autoridades como de particulares. Por cuanto hace a la materia fiscal, se ha vuelto necesario realizar un nuevo examen con respecto al plano en el que se desarrollan las facultades de la autoridad hacendaria en el cual se tenga presente el nuevo paradigma normativo planteado desde el contenido de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos hasta las leyes secundarias, para que éstas se puedan implementar de manera eficaz pero siempre en atención a los derechos fundamentales de los contribuyentes. De manera que, el actuar del fisco mexicano ha debido, por un lado optimizar los procedimientos de recaudación con el fin de alcanzar, en términos estadísticos, niveles aceptables para los organismos internacionales a los que pertenece, pero a la vez con un apego mayor a la exigencia marcada en la norma fundamental de satisfacer los mínimos garantistas que aquella establece. Uno de los temas en los cuales se ha evidenciado este contraste es precisamente el de la inmovilización de cuentas bancarias por parte de las autoridades fiscales. De manera reciente se han suscitado diversas controversias que permiten observar conflictos importantes entre los contribuyentes y el Servicio de Administración Tributaria, (en adelante también SAT) que han dado lugar a varios pronunciamientos por parte de distintos sectores de la sociedad, así como del Poder Judicial de la Federación. Ello pues, por un lado el fisco ha implementado rigurosas medidas para aumentar la captación de contribuciones, y por otra parte existen mandatos de orden constitucional que deben garantizarse a favor de los contribuyentes. De ahí que con frecuencia se producen divergencias interpretativas entre autoridades y gobernados, sobre las normas regulatorias relativas a los embargos y las inmovilizaciones de cuentas bancarias cuando éstos se producen por causas de índole fiscal. Los contribuyentes generalmente desconocen las facultades con las que cuenta la autoridad hacendaria, así como sus alcances, y los derechos que pueden ejercer frente al actuar del fisco. Asimismo, en ocasiones la administración tributaria puede incurrir en excesos o arbitrariedades a fin de obtener la pronta satisfacción de las metas sobre recaudación.
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En este orden de ideas, es necesario contextualizar la forma en que las mencionadas inmovilizaciones pueden llegar a actualizarse, a fin de tener un mejor entendimiento de las consecuencias jurídicas que, en cada caso, pueden llegar a producirse.
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1. INMOVILIZACIÓN, ASEGURAMIENTO Y EMBARGO DE CUENTAS BANCARIAS Existen varias formas en las que la autoridad fiscal puede llevar a cabo la inmovilización o el embargo de las cuentas bancarias de los contribuyentes. Cada una presenta distintas particularidades de acuerdo con las circunstancias en las que se produce, cuestión que repercute tanto en las obligaciones a cargo de las autoridades que las materializan, como en los derechos de los que deberá gozar el afectado por la medida. Así, como cuestión previa al análisis de lo anterior, es necesario definir ciertos términos a fin de abordar con claridad la problemática que se plantea. Aunque comúnmente se denomina indistintamente como inmovilización, aseguramiento o embargo al “congelamiento” de cuentas bancarias que se analiza, existen diferencias entre los vocablos utilizados para referir esta situación. En primer lugar, la inmovilización se presenta como una expresión más genérica, cuyo significado, como su nombre lo indica implica el privar de movimiento a algo o a alguien. De acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española, por inmovilización también puede entenderse el coartar la libre enajenación de bienes. Por otra parte, el aseguramiento de acuerdo con la fuente en cita, se define como las “medidas provisionales adoptadas por el juez para conservar los bienes objeto de un proceso durante la duración de éste.” Ahora bien, el embargo ya constituye una voz de contenido netamente jurídico que significa “la afectación decretada por una autoridad competente sobre un bien o un conjunto de bienes de propiedad privada fin de asegurar cautelarmente la eventual ejecución de una pretensión de condena que se plantea o planteará en juicio (embargo
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preventivo, provisional o cautelar) o bien, satisfacer directamente una pretensión ejecutiva (embargo definitivo, ejecutivo o apremiativo)3. Son varios los Doctrinarios que han ofrecido definiciones de qué es lo que debe entenderse por “embargo”. En este sentido, José Ovalle Favela, en su obra Derecho Procesal Civil proporciona un concepto amplio de dicha figura jurídica, en el siguiente tenor: “El embargo puede ser definido como la afectación decretada por una autoridad competente sobre un bien de propiedad privada, la cual tiene por objeto asegurar cautelarmente (embargo provisional) o realizar directamente (embargo definitivo) la satisfacción de una pretensión ejecutiva. El embargo afecta a un bien en cuanto que impide su libre disposición. Independientemente de que el bien embargado quede bajo el depósito de un tercero o del mismo propietario, tal bien no podrá ser enajenado mientras subsista el embargo. El bien embargado ha de ser de propiedad privada, pues los bienes de propiedad pública o social no son susceptibles de ser embargados; y aun siendo de propiedad privada, tal bien no debe ser de aquellos que las leyes declaren inembargables. El embargo, además, se debe basar en una resolución de autoridad competente. Por ser un acto de autoridad que interfiere de manera evidente en la esfera de derechos o intereses jurídicos de una persona, el embargo se debe realizar mediante un “mandamiento escrito, que funde y motive la causa legal del procedimiento”, tal como lo ordena el artículo 16 de la Constitución. Por otro lado, el embargo no es un acto que pertenezca exclusivamente a la competencia de los órganos jurisdiccionales; también lo pueden ordenar las autoridades administrativas en los procedimientos administrativos de ejecución, como es el caso en el cual las autoridades fiscales ejercen la llamada “facultad económico-coactiva”, para el cobro de los créditos fiscales. En fin, los órganos jurisdiccionales pueden decretar dos tipos de embargo: el provisional, como una medida cautelar, y el definitivo, como una medida directamente ejecutiva dentro del procedimiento de la vía de apremio”4.
En este sentido, es necesario precisar una primera diferenciación, en términos legales, entre los supuestos en los que procede la inmovilización de la cuenta de un contribuyente. Así puede distinguirse en un primer plano y de manera general entre el embargo realizado dentro del procedimiento administrativo de ejecución —referido brevemente
3
4
INSTITUTO DE INVESTIGACIONES JURÍDICAS, voz “embargo” en Nuevo Diccionario Jurídico Mexicano, México, Ed. Porrúa/UNAM 2001, T.II P. 1481. DERECHO PROCESAL CIVIL, José Ovalle Favela, Ed Harla, México 1980, pág. 237.
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con anterioridad— y los que suceden ajenos a éste. De esta forma, partiendo de la distinción apuntada, este primer tipo de embargo, producido dentro del marco del procedimiento citado, se constituye como una garantía para el cobro de un crédito fiscal. Esto último cuando el crédito de que se trata es exigible pero se controvierte por alguno de los medios legales que el contribuyente tiene a su alcance. En este sentido, al realizarse dentro del procedimiento de ejecución, es evidente que tratándose de estos casos existe la obligación para la autoridad de agotar las etapas que para el mismo prevé la propia ley, lo que necesariamente conlleva que las autoridades fiscales deban requerir el pago al sujeto antes de inmovilizar sus cuentas bancarias, situación que no siempre sucede en los demás supuestos. Este tipo de embargo se encuentra regulado de manera específica en materia de cuentas bancarias en los artículos 151, fracción I, 155, fracción I, y parte del diverso numeral 156-Bis del Código Fiscal de la Federación (en adelante, también, CFF) que se detallarán más adelante, sin embargo el embargo dentro del procedimiento administrativo de ejecución es tratado desde el artículo 151 al 163 del citado ordenamiento. Ahora bien, fuera del procedimiento que se ha referido también existen maneras por las cuales las autoridades fiscales pueden inmovilizar las cuentas bancarias de un particular. Un ejemplo de ello es la orden de aseguramiento precautorio dictada como medio de apremio en términos del artículo 40, fracción III del código tributario. Dicho artículo se encuentra ubicado dentro del único capítulo del Título III, De las facultades de las autoridades fiscales. Por ello, en primer término debe entenderse que se trata de una facultad genérica cuya procedencia no se encuentra limitada a momento procesal alguno, sino a la actualización de los supuestos de hecho previstos en la propia norma que se analizarán más adelante. Ello pues tiene como finalidad conseguir el acatamiento de disposiciones emitidas por la autoridad con cierta celeridad o lograr que se cumplan los mandatos de aquella frente al actuar del sujeto de que se trate. De la misma forma, el ordenamiento en cita refiere otro caso en el que la autoridad puede ordenar el “aseguramiento” sobre los bienes o la negociación del contribuyente, en el numeral 145-A, fracciones I, II y III. Es necesario apuntar que, no obstante que el precepto referido se en-
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cuentra ubicado en la Sección I, Disposiciones Generales, del Capítulo III Del procedimiento administrativo de ejecución, perteneciente al Título V De los procedimientos administrativos, esta medida puede ser impuesta inclusive cuando el gobernado no tiene un adeudo determinado a favor del fisco federal, cuando se actualizan los supuestos en los que la ley autoriza su aplicación. Por otra parte, existe también el embargo previsto en el artículo 145, párrafo segundo del Código Fiscal de la Federación. Dicho embargo tiene el carácter de precautorio y su fin es asegurar el interés fiscal frente a créditos que a pesar de estar plenamente determinados, aún no son exigibles. Por último, los artículos 156-Bis y 156-Ter del código fiscal federal establecen una serie de etapas que la autoridad fiscal debe seguir para exigir el pago de créditos firmes, como parte de un “procedimiento sumario de cobro” y que implica la inmovilización de cuentas y la transferencia de los fondos de las mismas a la Tesorería de la Federación. En este orden de ideas, es posible distinguir para su análisis metodológico, cuatro supuestos de procedencia para el embargo o la inmovilización de cuentas bancarias de los particulares por parte de las autoridades fiscales: a) Aseguramiento precautorio, el cual se lleva a cabo con fundamento en el artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, como una medida de apremio así como en términos del artículo 145-A, fracciones I, II y III, de dicho ordenamiento. b) Embargo precautorio, regulado por el segundo párrafo del artículo 145 del código tributario federal. c) Embargo realizado dentro del procedimiento administrativo de ejecución, mismo que se encuentra normado —en términos genéricos— por los numerales 151 al 163 del código fiscal federal, con ciertas particularidades que se señalarán más adelante. d) Inmovilización con fines de cobro para su posterior transferencia a la Tesorería de la Federación, como medio de exacción previsto en los artículos 156-Bis y 156-Ter del Código Fiscal de la Federación.
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2. ANÁLISIS PORMENORIZADO DE LAS DISPOSICIONES RELATIVAS DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN Como cuestión previa debe precisarse que la redacción de los preceptos del Código Fiscal de la Federación —ordenamiento de carácter federal publicado en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1981— que regulan las formas de aseguramiento, embargo e inmovilización de bienes (en específico por cuanto hace también a las cuentas bancarias) dentro del marco de facultades de la autoridad que fue mencionado con antelación, es producto de diversas reformas que se han efectuado a lo largo de varios años y cuyas motivaciones se analizarán en el apartado siguiente. Sin embargo, es importante tomar en consideración que la normatividad sobre este tópico actualmente se debe en gran parte al decreto de reformas publicado el 7 de diciembre de 2009 en el Diario Oficial de la Federación. Éste modificó diversas disposiciones fiscales, entre ellas varios de los artículos que regulan el tema bajo análisis. Lo primero que debe establecerse en relación con este tema es el marco dentro del cual se originaron las modificaciones aludidas y el fin práctico que en términos de política pública se buscó implementar. En la exposición de motivos de la reforma en cita se señala que el Ejecutivo Federal “propuso al Congreso de la Unión una reforma integral a la hacienda pública como instrumento para garantizar al Estado, entre otros objetivos, la captación de mayores recursos para atender las necesidades de financiamiento y, en consecuencia, alcanzar el desarrollo humano sustentable (…)”5.
2.1. Aseguramiento Ahora bien, como producto de la reforma en comento, el artículo 40 del Código Fiscal de la Federación fue modificado para quedar como sigue:
5
Exposición de motivos que acompañó a la Iniciativa de Reformas presentada por el Ejecutivo el 10 de septiembre de 2009 al Diputado Francisco Javier Ramírez Acuña, Presidente de la Mesa Directiva de la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión.
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Artículo 40. Cuando los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, se opongan, impidan u obstaculicen físicamente el inicio o desarrollo del ejercicio de las facultades de las autoridades fiscales, éstas podrán aplicar como medidas de apremio, las siguientes: I. Solicitar el auxilio de la fuerza pública. II. Imponer la multa que corresponda en los términos de este Código. III. Decretar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente. Para los efectos de esta fracción, la autoridad que practique el aseguramiento precautorio deberá levantar acta circunstanciada en la que precise de qué manera el contribuyente se opuso, impidió u obstaculizó físicamente el inicio o desarrollo del ejercicio de las facultades de las autoridades fiscales, y deberá observar en todo momento las disposiciones contenidas en la Sección II del Capítulo III, Título V de este Código. IV. Solicitar a la autoridad competente se proceda por desobediencia a un mandato legítimo de autoridad competente. Para efectos de este artículo, las autoridades judiciales federales y los cuerpos de seguridad o policiales deberán prestar en forma expedita el apoyo que solicite la autoridad fiscal. El apoyo a que se refiere el párrafo anterior consistirá en efectuar las acciones necesarias para que las autoridades fiscales ingresen al domicilio fiscal, establecimientos, sucursales, locales, puestos fijos o semifijos, lugares en donde se almacenen mercancías y en general cualquier local o establecimiento que se utilicen para el desempeño de las actividades de los contribuyentes, para estar en posibilidad de iniciar el acto de fiscalización o continuar el mismo; así como en brindar la seguridad necesaria a los visitadores. En los casos de cuerpos de seguridad pública de las Entidades Federativas, del Distrito Federal o de los Municipios, el apoyo se solicitará en los términos de los ordenamientos que regulan la Seguridad Pública o, en su caso, de conformidad con los acuerdos de colaboración administrativa que se tengan celebrados con la Federación. (énfasis incorporado)
El contenido de dicho artículo únicamente varió por cuanto hace a la fracción III, así como en la incorporación del cuarto párrafo. Sin embargo, lo relevante en el tema que se estudia es precisamente la facultad que se adicionó a favor de la autoridad fiscal para decretar el aseguramiento precautorio de bienes o negociaciones del contribuyente, entre las cuales quedan comprendidas sus cuentas bancarias. Ahora bien, lo que debe destacarse del presente precepto es que el aseguramiento precautorio se constituye, en primer lugar, como una medida de apremio cuya procedencia se encuentra limitada a la ac-
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tualización del supuesto normativo de que “los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, se opongan, impidan u obstaculicen físicamente el inicio o desarrollo del ejercicio de las facultades de las autoridades fiscales”. En este sentido, la autoridad que practique el aseguramiento debe hacer constar esta situación en un acta circunstanciada en la que señale de manera precisa cómo fue que el sujeto de que se trate se opuso, impidió u obstaculizó físicamente el inicio o la ejecución de las facultades supervisoras del fisco. Por último, se hace mención expresa de que para el aseguramiento precautorio deberá observarse en todo momento lo dispuesto en la Sección II del Capítulo III, Título V de dicho Código. Es decir, para la imposición de la medida que se analiza es aplicable la normatividad contenida en la Sección Del embargo, dentro del Capítulo Del Procedimiento administrativo de ejecución, en el Título De los procedimientos administrativos. No obstante lo anterior, es evidente que en este caso no siempre pueden seguirse las formalidades establecidas en los artículos de referencia, toda vez que de la lectura del propio artículo se desprende que el aseguramiento precautorio puede decretarse incluso antes del inicio o el desarrollo mismo de las facultades de comprobación de la autoridad. En efecto, es procedente la aplicación de la medida en cuestión incluso antes de que se hayan llevado a cabo actos de revisión por parte de la autoridad hacendaria y, en consecuencia, ante la inexistencia de adeudos fiscales determinados. Asimismo, el aseguramiento—en lo relativo a las cuentas bancarias del contribuyente— se encuentra previsto en el artículo 145-A, fracciones I, II y III, en los siguientes términos:
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Artículo 145-A. Las autoridades fiscales podrán decretar el aseguramiento de los bienes o la negociación del contribuyente cuando: I. El contribuyente se oponga u obstaculice la iniciación o desarrollo de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales o no se pueda notificar su inicio por haber desaparecido o por ignorarse su domicilio. II. Después de iniciadas las facultades de comprobación, el contribuyente desaparezca o exista riesgo inminente de que oculte, enajene o dilapide sus bienes.
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Marco Legal
III. El contribuyente se niegue a proporcionar la contabilidad que acredite el cumplimiento de las disposiciones fiscales, a que se está obligado. IV. Se realicen visitas a contribuyentes con locales, puestos fijos o semifijos en la vía pública y dichos contribuyentes no puedan demostrar que se encuentran inscritos en el registro federal de contribuyentes, ni exhibir los comprobantes que amparen la legal posesión o propiedad de las mercancías que vendan en esos lugares. Una vez inscrito el contribuyente en el citado registro y acreditada la posesión o propiedad de la mercancía, se levantará el aseguramiento realizado. V. Se detecten envases o recipientes que contengan bebidas alcohólicas sin que tengan adheridos marbetes o precintos o bien no se acredite la legal posesión de los marbetes o precintos, se encuentren alterados o sean falsos. En los casos anteriores, la autoridad que practique el aseguramiento deberá levantar acta circunstanciada en la que precise las razones para hacerlo. El aseguramiento precautorio se practicará hasta por el monto de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos que, únicamente para estos efectos, la autoridad fiscal efectúe cuando el contribuyente se ubique en alguno de los supuestos establecidos en este artículo. Para determinar provisionalmente el adeudo fiscal, la autoridad podrá utilizar cualquiera de los procedimientos establecidos en los artículos 56 y 57 de este Código. El aseguramiento precautorio quedará sin efectos si la autoridad no emite, dentro de los plazos a que se refieren los artículos 46-A y 48 de este Código en el caso de las fracciones II, III y V y de 18 meses en el de las fracciones I y IV, contados desde la fecha en que fue practicado, resolución en la que determine créditos fiscales. Si dentro de los plazos señalados la autoridad determina algún crédito, dejará de surtir efectos el aseguramiento precautorio y se proseguirá el procedimiento administrativo de ejecución conforme a las disposiciones de este Capítulo, debiendo dejar constancia de la resolución y de la notificación de la misma en el expediente de ejecución. Los bienes o la negociación del contribuyente que sean asegurados conforme a lo dispuesto por este artículo podrán, desde el momento en que se notifique el aseguramiento y hasta que el mismo se levante, dejarse en posesión del contribuyente, siempre que para esos efectos se actúe como depositario de los mismos en los términos establecidos en el artículo 153 de este Código, con excepción de lo dispuesto en su segundo párrafo. En el caso de depósitos en entidades financieras o sociedades cooperativas de ahorro y préstamo u otros bienes, éstos también podrán dejarse en posesión del contribuyente, como parte de la negociación.
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Inmovilización de cuentas bancarias por autoridades fiscales
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El contribuyente que actúe como depositario designado en los términos del párrafo anterior, deberá rendir cuentas mensuales a la autoridad fiscal competente respecto de los bienes que se encuentren bajo su custodia. (énfasis incorporado)
Como resultado de la referida reforma, el precepto citado también sufrió modificaciones. Así, fueron adicionados los párrafos segundo, cuarto y quinto. La modificación más importante que se introdujo a la ley en el decreto mencionado fue la posibilidad que se otorgó a la autoridad de llevar a cabo una determinación provisional de adeudos fiscales presuntos, que se acotó para efectos únicamente de la práctica del aseguramiento, también limitado a la materialización de los supuestos de procedencia de éste, que en el artículo en mención son: 1. La oposición del contribuyente al inicio o desarrollo de las facultades de comprobación de la autoridad hacendaria. 2. Ante la imposibilidad de notificar al particular el inicio de éstas por haber desaparecido o por ignorarse su domicilio. 3. Cuando después de iniciadas las facultades de supervisión de la autoridad fiscal el contribuyente desaparezca. 4. Si después de haber empezado a ejercer las facultades de comprobación, existe riesgo inminente de que el sujeto a revisión oculte, enajene o dilapide sus bienes 5. Ante la negativa del contribuyente de proporcionar la contabilidad que acredite el cumplimiento de las disposiciones fiscales, a que se está obligado Para la citada determinación provisional de adeudos fiscales, la autoridad puede usar cualquiera de los procedimientos establecidos en los artículos 56 y 57, que establecen una serie de cálculos presuntivos basados en datos de la situación contable del contribuyente, información contenida en declaraciones del ejercicio o de cualquier otro, correspondiente a cualquier contribución, así como la proporcionada por terceros, la obtenida por las autoridades fiscales en ejercicio de sus facultades de comprobación y a través de medios indirectos de la investigación económica o de cualquier otra clase. Lo mismo por cuanto hace a contribuciones que se debieron haber retenido, cuando aparezca omisión en la retención y el entero respectivo, relativas a