HACIA UNA PROPUESTA DE REFORMA TRIBUTARIA EN MATERIA DE EDUCACIÓN SUPERIOR
COMITÉ CIENTÍFICO DE LA EDITORIAL TIRANT LO BLANCH
María José Añón Roig
Catedrática de Filosofía del Derecho de la Universidad de Valencia
Ana Cañizares Laso
Catedrática de Derecho Civil de la Universidad de Málaga
Jorge A. Cerdio Herrán
Catedrático de Teoría y Filosofía de Derecho.
Instituto Tecnológico Autónomo de México
José Ramón Cossío Díaz
Ministro en retiro de la Suprema
Corte de Justicia de la Nación y miembro de El Colegio Nacional
María Luisa Cuerda Arnau
Catedrática de Derecho Penal de la Universidad Jaume I de Castellón
Carmen Domínguez Hidalgo
Catedrática de Derecho Civil de la Pontificia Universidad Católica de Chile
Eduardo Ferrer Mac-Gregor Poisot
Juez de la Corte Interamericana de Derechos Humanos
Investigador del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM
Owen Fiss
Catedrático emérito de Teoría del Derecho de la Universidad de Yale (EEUU)
José Antonio García-Cruces González
Catedrático de Derecho Mercantil de la UNED
José Luis González Cussac
Catedrático de Derecho Penal de la Universidad de Valencia
Luis López Guerra
Catedrático de Derecho Constitucional de la Universidad Carlos III de Madrid
Ángel M. López y López
Catedrático de Derecho Civil de la Universidad de Sevilla
Marta Lorente Sariñena
Catedrática de Historia del Derecho de la Universidad Autónoma de Madrid
Javier de Lucas Martín
Catedrático de Filosofía del Derecho y Filosofía Política de la Universidad de Valencia
Víctor Moreno Catena
Catedrático de Derecho Procesal de la Universidad Carlos III de Madrid
Francisco Muñoz Conde
Catedrático de Derecho Penal de la Universidad Pablo de Olavide de Sevilla
Angelika Nussberger
Catedrática de Derecho Constitucional e Internacional en la Universidad de Colonia (Alemania)
Miembro de la Comisión de Venecia
Héctor Olasolo Alonso
Catedrático de Derecho Internacional de la Universidad del Rosario (Colombia) y
Presidente del Instituto Ibero-Americano de La Haya (Holanda)
Luciano Parejo Alfonso
Catedrático de Derecho Administrativo de la Universidad Carlos III de Madrid
Consuelo Ramón Chornet
Catedrática de Derecho Internacional
Público y Relaciones Internacionales de la Universidad de Valencia
Tomás Sala Franco
Catedrático de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social de la Universidad de Valencia Ignacio Sancho Gargallo
Magistrado de la Sala Primera (Civil) del Tribunal Supremo de España
Elisa Speckmann Guerra
Directora del Instituto de Investigaciones
Históricas de la UNAM
Ruth Zimmerling
Catedrática de Ciencia Política de la Universidad de Mainz (Alemania)
Fueron miembros de este Comité:
Emilio Beltrán Sánchez, Rosario Valpuesta Fernández y Tomás S. Vives Antón
Procedimiento de selección de originales, ver página web: www.tirant.net/index.php/editorial/procedimiento-de-seleccion-de-originales
HACIA UNA PROPUESTA DE REFORMA TRIBUTARIA EN MATERIA DE EDUCACIÓN SUPERIOR
José Miguel Sanabria Arévalo
tirant lo blanch
Bogotá D.C., 2023
Copyright ® 2023
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Sanabria Arévalo, José Miguel Hacia una propuesta de reforma tributaria en materia de educación superior / José Miguel Sanabria Arévalo – Bogotá, D.C Publicaciones Universidad de América, 2023.
296 páginas: figuras, tablas. Educación superior 2. Legislación y Jurisprudencia 3. Reforma tributaria – Educación superior- Propuesta 4. Reforma tributaria – Educación superior - Riesgos.
ISBN impreso 978-84-1169-729-3
ISBN digital 978-84-1169-730-9
CDD S197
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© José Miguel Sanabria Arévalo
Regnault, J-B. (1782). La educación de Aquiles por el centauro Quirán [Óleo sobre lienzo]. Museo del Louvre, París.
Para mis padres, Rosa Arévalo y Miguel Sanabria, quienes siempre me inculcaron el valor de la educación.
A mis muchos amigos que no pudieron estudiar. Y a los que, también, no estudiaron lo que quisieron, sino lo que pudieron.
Índice Agradecimientos 15 Siglas .................................................................................................................... 17 Prólogo .................................................................................................................. 19 Prefacio 23 Introducción APRECIACIONES DEL ORDEN FILOSÓFICO 25 APRECIACIONES DEL ORDEN ECONÓMICO ............................................. 28 APRECIACIONES DEL ORDEN ESTADÍSTICO ............................................ 34 EL DEBATE PÚBLICO SOBRE ESTA PROPUESTA ...................................... 43 Capítulo 1 El análisis de la legislación y jurisprudencia vigentes frente a las obligaciones tributarias de las IES privadas 1.1. ANÁLISIS DE LA LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA APLICABLE EN MATERIA DEL IVA 45 1.1.1. Generalidades ............................................................................. 45 1.1.2. Descripción técnica y conclusiones .......................................... 48 1.1.2.1. El IVA aplicable a los servicios en educación superior: un gravamen solo aplicable en principio .......... 49 1.1.2.2. La exclusión del IVA en los servicios de educación superior: la también presencia de una devolución discriminatoria con justificación constitucional ....... 63 1.2. ANÁLISIS DE LA LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA APLICABLE EN MATERIA DEL ICA ........................................................................... 80 1.2.1. Generalidades 80 1.2.2. Descripción técnica y conclusiones ........................................... 83 1.2.2.1. Los servicios de educación superior: una actividad solo en principio gravada con el ICA sin importar la IES prestadora ............................................................. 83 1.2.2.2. La «prohibición» de gravar exclusivamente los establecimientos de educación pública: una discriminación justificada por el Consejo de Estado ................ 105
Índice 12 1.3. ANÁLISIS DE LA LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA APLICABLE EN MATERIA DE APORTES AL SSI Y LA PARAFISCALIDAD Y DE RETENCIONES EN LA FUENTE ........................................................... 117 1.3.1. Seguridad social y aportes parafiscales en la educación superior privada .................................................................................. 117 1.3.1.1. Generalidades ............................................................. 117 1.3.1.2. Descripción técnica .................................................... 124 1.3.1.3. Conclusiones 129 1.3.2. Retenciones en la fuente en la educación superior privada 131 1.3.2.1. Generalidades 131 1.3.2.2. Descripción técnica 138 1.3.2.2.1. Descripción técnica de la retención en la fuente del Impuesto sobre la Renta y Complementarios ..................................... 138 1.3.2.2.2. Descripción técnica de la retención en la fuente del IVA........................................... 144 1.3.2.2.3. Descripción técnica de la retención en la fuente del ICA .......................................... 147 1.3.2.2. Conclusiones ............................................................... 152 Capítulo 2 Propuesta de reforma tributaria en materia de educación superior: el análisis de sus riesgos y la redacción de sus artículos 2.1. PROPUESTA Y ANÁLISIS DE RIESGOS EN MATERIA DEL IVA........ 155 2.1.1. Argumentos que sustentan una propuesta de reforma en materia del IVA ................................................................................. 155 2.1.2. Presentación de la propuesta y análisis de sus riesgos .............. 174 2.1.3. Primera hipótesis ........................................................................ 185 2.1.4. Segunda hipótesis ....................................................................... 188 2.2. PROPUESTA Y ANÁLISIS DE RIESGOS EN MATERIA DEL ICA ....... 189 2.2.1. Primera hipótesis ........................................................................ 189 2.2.2. Segunda hipótesis ....................................................................... 207 2.3. PROPUESTA EN MATERIA DE APORTES AL SSI Y LA PARAFISCALIDAD Y DE RETENCIONES EN LA FUENTE ..................................... 221 2.3.1. Propuesta en materia de seguridad social y aportes parafiscales.. 221 2.3.1.1. Antecedentes legislativos ............................................ 221 2.3.1.2. Análisis constitucional ................................................ 232 2.3.1.3. Conclusiones ............................................................... 236 2.3.2. Propuesta en materia de retenciones en la fuente ................... 236 2.3.2.1. Nota aclaratoria .......................................................... 236 2.3.2.2. Antecedentes legislativos ........................................... 237 2.3.2.4. Análisis constitucional 241
Índice 13 2.3.2.4.1. Propuesta en materia del IVA .................. 241 2.3.2.4.2. Propuesta en materia del ICA 245 2.3.2.5. Conclusiones ............................................................... 249 2.3.2.5.1. En materia del IVA .................................. 249 2.3.2.5.2. En materia del ICA 249 Capítulo 3 Suplemento: análisis y propuesta de reforma tributaria frente al beneficio neto o excedente de las IES que pertenecen al RTE 3.1. ANÁLISIS DE LA LEGISLACIÓN APLICABLE SOBRE EL BENEFICIO NETO O EXCEDENTE DE LAS IES QUE PERTENECEN AL RTE....... 263 3.1.1. Generalidades 263 3.1.2. Análisis de la legislación aplicable ............................................. 264 3.2. PROPUESTA DE REFORMA TRIBUTARIA .......................................... 271 Conclusión 277 Referencias ............................................................................................................ 291
Agradecimientos
Quisiera agradecer la publicación de este libro en primer lugar a la Fundación Universidad de América y al señor rector Dr. Mario Posada García-Peña. Debo decir que este último ha visto en mí mucho más de lo que yo pude imaginarme. Desde los días en la Facultad de Jurisprudencia, mi posterior relación con él en su firma de abogados y hoy en día en la búsqueda de hacer de este escrito una realidad. Por ese mismo camino, me gustaría agradecer a mi antiguo profesor Luis Fernando Sánchez Huertas. Este último me dijo a corta edad que mi camino debía también seguir la senda de la Filosofía. La vida misma nos reunió de nuevo, algunos años después, alrededor de este texto. Adicionalmente, quisiera agradecer la amabilidad permanente de los doctores José Luis Macías Rodríguez y Luis Eduardo Maldonado Cortés. Fueron siempre muy diligentes y atentos, especial pero no particularmente cuando, por motivos exógenos, este proceso tuvo que aplazarse en dos breves ocasiones.
Por otro lado, quisiera agradecer también la inteligencia del Dr. David Alberto Valbuena y del Dr. Santiago Borda. Ellos me sirvieron de gran ayuda en diversos puntos de esta investigación; tanto en temas generales, como en lugares muy áridos como las retenciones en la fuente o las cotizaciones al SSI. En igual sentido quisiera agradecer al Dr. Luis Fernando León. Su brillante carrera como abogado y economista me dieron grandes luces; sus aportes también en los temas económicos de la introducción de este escrito fueron fundamentales. Así mismo, quisiera agradecer al profesor Dr. Wilson Ricardo Herrera Romero. Además de ser mi director de tesis en la Facultad de Filosofía, tomó una parte de su tiempo para escuchar mis propósitos y orientarme. Algunas de las cortas precisiones filosóficas que hago son en inspiración de los aportes de este docente.
Por último, en igual jerarquía que los demás, quisiera agradecer a mis padres. Su incondicional apoyo en todos mis sueños, su fe perseverante y su persistente colaboración son pilares fundamentales de este libro. También, por supuesto, de la vida misma de quien aquí escribe.
Siglas
DANE: Departamento Administrativo Nacional de Estadística.
DUR: Decreto Único Reglamentario en materia tributaria, es decir, el Decreto 1625 de 20161
ESAL: entidad sin ánimo de lucro.
ET: Estatuto Tributario Nacional.
ICA: Impuesto de Industria y Comercio.
ICBF: Instituto Colombiano de Bienestar Familiar.
ICDT: Instituto Colombiano de Derecho Tributario.
ICETEX: Instituto Colombiano de Crédito Educativo y Estudios Técnicos en el Exterior.
IES: Instituciones de Educación Superior.
IVA: Impuesto al Valor Agregado.
MEN: Ministerio de Educación Nacional.
MFMP: Marco Fiscal de Mediano Plazo.
NIT: Número de Identificación Tributaria.
OCDE: Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico.
ODS: Objetivos de Desarrollo Sostenible.
ONU: Organización de Naciones Unidas.
PIB: Producto Interno Bruto.
PNUD: Programa de las Naciones Unidas para el Desarrollo.
RTE: Régimen Tributario Especial.
RUT: Registro Único Tributario.
SDH: Secretaría Distrital de Hacienda.
SENA: Sistema Nacional de Aprendizaje.
SMLMV: Salario Mínimo Legal Mensual Vigente.
SSI: Sistema de Seguridad Social Integral.
UAE DIAN: Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
UVT: Unidad de Valor Tributario.
1 El título de este Decreto es el siguiente: «Por medio del cual se expide el Decreto Único Reglamentario en materia tributaria».
Prólogo
El 20 de octubre de 2021, la Universidad de América celebró su sexagésimo quinto aniversario. Creada como una universidad de excelencia académica para las clases menos favorecidas, sigue ofreciendo 12 programas de pregrado (Arquitectura, Administración de Empresas, Economía, Estadística y Ciencias Actuariales, Ingeniería Ambiental, Ingeniería Industrial, Ingeniería Mecánica, Ingeniería Mecatrónica, Ingeniería de Petróleos, Ingeniería en Energías, Ingeniería Química y Negocios Internacionales) y 16 programas de posgrado, entre especializaciones y maestrías.
Desde su fundación es una entidad que ha impartido docencia, ha adelantado investigaciones y ha hecho labor de extensión universitaria y educativa de manera integral, siempre, y como parte de un legado, atendiendo al respeto de la dignidad humana, a la defensa de la libertad responsable, al culto de los valores del espíritu, a los dictados de la ciencia y de la cultura y a los postulados de la civilización cristiana.
Su fundador estableció como principios de la Institución —que se siguen manteniendo en la actualidad— el afianzamiento de las raíces de la nacionalidad colombiana; el culto del saber y la naturaleza; la autonomía universitaria; una universidad de servicio comunitario; la dignidad humana y la libertad responsable, y la calidad y excelencia académicas.
Y precisamente, en desarrollo del principio del afianzamiento de las raíces de la nacionalidad colombiana, la Universidad ha hecho un gran esfuerzo en mantener sus llamadas Casas-Patrimonio en el centro de Bogotá: la Casa de los Derechos, donde don Antonio Nariño tradujo Los derechos del hombre y del ciudadano del francés al español en 1793; la Casa de Manuelita Sáenz, donde vivió la llamada Libertadora del Libertador, y la Casa del expresidente Eduardo Santos, donde nació el expresidente colombiano que gobernó nuestro país entre 1938 y 1942.
Cuentan los historiadores que Nariño tradujo los 17 artículos de La declaración de los derechos del hombre, texto que fue tomado de la Histoire de la Révolution de 1789, et de l’Etablissement d’une Constitution en France par Deux Amis de la Liberté, Tome Troisième (París: Clavelin Libraire, 1790), libro de circulación prohibida proveniente de la biblioteca del virrey José de Ezpe-
leta y Galdeano (Barcelona, 1742-Pamplona, 1823; virrey, 1789-1796). Los artículos 13, 14 y 15 señalaban:
Artículo 13º. — Para la mantención de la fuerza pública y los gastos de administración es indispensable una contribución común: ella debe repartirse igualmente entre todos los ciudadanos en razón de sus facultades.
Artículo 14º. — Todos los ciudadanos tienen derecho de hacerse constar, o pedir razón por sí mismos, o por sus representantes, de la necesidad de la contribución pública; de consentirla libremente, de saber su empleo, y de determinar la cuota, el lugar, el cobro y la duración.
[…]
Artículo 15º. — La sociedad tiene derecho de pedir cuenta de su administración a todo agente público.
Al preservar la Casa de los Derechos a través de la Unidad de Patrimonio, adscrita a la Secretaría General, la Universidad de América sigue comprometida con afianzar las raíces de la nacionalidad colombiana. Y desde su actual administración, se busca proteger y promover en sus educandos el respeto por nuestra Constitución Política y la ley. En ese sentido, somos respetuosos de nuestro marco normativo y, con ello, entre otros, del artículo 95 de la Carta, que señala como deber de todo ciudadano colombiano contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad.
Con este compromiso de trabajar siempre por Colombia y por el sector de la educación superior, la Universidad le pidió al abogado tributarista José Miguel Sanabria Arévalo que, con su liderazgo, análisis e investigación, presentara una propuesta de reforma tributaria que ayudara a las instituciones de educación superior (IES), y en particular a las privadas, a contar con unos recursos adicionales para sufragar la gran labor que se cumple en la prestación del servicio público de educación.
Y es aquí, sin duda, donde la Universidad de América acertó con la escogencia de Sanabria Arévalo. Con gran rigor jurídico e investigativo, presenta varios caminos para llevar a cabo la propuesta de reforma tributaria. Pero sus recomendaciones no se quedan en la presentación de un articulado, sino que profundiza desde la legislación vigente y la jurisprudencia las justificaciones económicas, jurídicas y democráticas de sus planteamientos.
Así, Sanabria Arévalo no solamente revisa la normatividad en materia tributaria que cobija al sector de educación superior, sino que también parte de las normas con fines de educación, para presentar unas recomendaciones con una postura holística que, sin duda, beneficiarán a las institu-
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