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CONCURSO DE ACREEDORES Y DERECHO TRIBUTARIO

LUIS ALFONSO MARTÍNEZ GINER Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Alicante

Valencia, 2013

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A Marina, por todo. A InĂŠs y Cecilia, nuestra alegrĂa.

Sumario* Prólogo..................................................................................................... 13 Abreviaturas.............................................................................................. 19 Introducción.............................................................................................. 21

Capítulo I CRÉDITO TRIBUTARIO Y PROCEDIMIENTO CONCURSAL 1. LOS EFECTOS DE LA DECLARACIÓN DEL CONCURSO.............. 29 A) La prohibición de compensación.................................................... 29 B) La suspensión del devengo de intereses.......................................... 34 C) Suspensión del derecho de retención.............................................. 37 D) La interrupción de la prescripción.................................................. 38 2. EL CRÉDITO TRIBUTARIO EN EL PROCESO CONCURSAL......... 47 A) Créditos tributarios concursales y contra la masa: consideraciones generales........................................................................................ 47 B) Créditos tributarios contra la masa................................................ 48 a) Aspectos generales.................................................................... 48 b) Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados................ 53 c) Crédito tributario derivado del impuesto sobre el valor añadido............................................................................................. 56 a´) Devengo, período de liquidación y concurso..................... 56 b´) Deducibilidad del IVA soportado y concurso..................... 61 c´) Modificación de la base imponible y concurso................... 63 d´) Inversión del sujeto pasivo por transmisión de inmuebles en el concurso.................................................................... 76 d) Intereses de demora y recargos tributarios................................ 78 e) Sanciones tributarias................................................................ 80 C) Supuestos especiales de reconocimiento de créditos tributarios...... 84 a) Créditos tributarios recurridos en vía administrativa o jurisdiccional....................................................................................... 84 b) Crédito tributarios que resulten de procedimientos de comprobación e inspección.................................................................. 86

Este trabajo se enmarca dentro del proyecto de investigación La Administración Tributaria en los procedimientos concursales: régimen jurídico de los créditos tributarios e implicaciones para la Hacienda Pública, referencia: DER201233457 concedido por el Ministerio de Economía y Competitividad y con una vigencia de tres años.

Sumario

c) Créditos tributarios por delito contra la Hacienda Pública pendiente de sentencia judicial....................................................... 92 d) Créditos tributarios por declaraciones o autoliquidaciones no presentadas.............................................................................. 95 D) Créditos concursales...................................................................... 97 a) Privilegios de la Ley General Tributaria versus privilegios de la Ley concursal........................................................................... 99 b) Créditos tributarios privilegiados............................................. 102 a’) Créditos tributarios con privilegio especial........................ 102 b’) Créditos tributarios con privilegio general......................... 106 b’.1) Las retenciones tributarias (art. 91.2º LC)............... 106 b’.2) Los restantes créditos tributarios (art. 91.4º LC)..... 108 b’.3) Los créditos tributarios por responsabilidad civil derivada del delito (art. 91.5º LC)........................... 112 c) Créditos tributarios subordinados............................................ 115 a’) Los créditos tributarios por recargos e intereses de cualquier clase (art. 92.3º LC).................................................. 117 b’) Los créditos tributarios por sanciones pecuniarias (art. 92.4º LC).......................................................................... 122 d) Los créditos tributarios ordinarios........................................... 123 E) Créditos tributarios y masa activa del concurso............................. 124 a) Las devoluciones tributarias..................................................... 124 b) Activos por impuesto diferido.................................................. 128

Capítulo II PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO Y PROCEDIMIENTO CONCURSAL 1. LA CONCURRENCIA DEL PROCEDIMIENTO DE APREMIO TRIBUTARIO Y EL PROCEDIMIENTO CONCURSAL.................... 131 A) La autotutela ejecutiva de la Administración Tributaria................. 132 B) El criterio temporal para la preferencia procedimental................... 133 a) La diligencia de embargo anterior a la declaración del concurso............................................................................................. 133 b) Preclusión de la ejecución separada.......................................... 140 C) El criterio objetivo: la necesidad de los bienes para continuar la actividad........................................................................................ 144 a) Órgano competente para determinar la necesidad de los bienes ex artículo 55.1 LC.................................................................. 144 b) Concepto de bien necesario...................................................... 149 c) La prueba de la necesidad de los bienes.................................... 159 D) Órgano competente para la ejecución separada............................. 162 E) El alcance de la ejecución tributaria separada................................ 165

Sumario

F) Procedimiento de apremio y créditos contra la masa...................... 169 G) La suspensión del procedimiento de apremio y su infracción......... 171 2. LOS EMBARGOS TRIBUTARIOS Y EL PROCEDIMIENTO CONCURSAL.............................................................................................. 178 3. EJECUCIÓN DE GARANTÍAS DE LA DEUDA TRIBUTARIA Y PROCEDIMIENTO CONCURSAL..................................................... 182 A) Garantías prestadas por terceros.................................................... 183 a) Ejecución de garantías personales............................................. 184 b) Ejecución de garantías reales de un tercero............................... 187 B) Garantías reales prestadas por el sujeto concursado (artículo 56 y 57 LC)........................................................................................... 189 a) Paralización de la ejecución de las garantías reales................... 189 b) Competencia para las ejecuciones de garantías reales............... 194 c) Bienes afectos a la actividad profesional o empresarial del concursado.................................................................................... 197 4. MEDIDAS TRIBUTARIAS CAUTELARES Y PROCEDIMIENTO CONCURSAL..................................................................................... 199 5. TERCERÍAS Y PROCEDIMIENTO CONCURSAL............................ 205 A) Tercerías interpuestas por el concursado........................................ 206 B) Tercerías frente al concursado........................................................ 207

Capítulo III LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA Y EL PROCEDIMIENTO CONCURSAL 1. CONSIDERACIONES GENERALES.................................................. 211 2. LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA POR SUCESIÓN EN EXPLOTACIONES O ACTIVIDADES ECONÓMICAS Y EL CONCURSO DE ACREEDORES.............................................................................. 212 3. LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA SUBSIDIARIA Y EL PROCEDIMIENTO CONCURSAL............................................................ 215 A) Consideraciones generales.............................................................. 215 B) La responsabilidad tributaria de los integrantes de la administración concursal [artículo 43.1 c) LGT]............................................ 217 a) Introducción............................................................................. 217 b) El elemento temporal del presupuesto objetivo de la responsabilidad tributaria...................................................................... 219 c) El presupuesto subjetivo de la responsabilidad tributaria: los integrantes de la administración concursal............................... 220 a’) Administrador concursal y auxiliares delegados................ 220 b’) Funciones de intervención versus funciones de administración................................................................................... 225 d) Naturaleza de la responsabilidad tributaria.............................. 228

Sumario

e) Presupuesto objetivo de la responsabilidad............................... 229 f) El alcance de la responsabilidad............................................... 231 C) La responsabilidad tributaria de contratistas y subcontratistas declarados en concurso...................................................................... 233 BibliografĂa............................................................................................... 237

Prólogo Constituye un lugar común situar el Derecho Tributario en el ámbito del Derecho Público, toda vez que el tributo es, sin duda, el más importante de los recursos públicos y expresión del deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, cuyo cumplimiento supone un desplazamiento de riqueza de los ciudadanos al Estado o a cualquier otro ente público al que el ordenamiento reconozca capacidad para obtener este tipo de recurso; en definitiva, a una Hacienda Pública. La contribución es un deber porque el ordenamiento jurídico otorga al ente público el poder de exigir su cumplimiento, la potestad tributaria cuyo ejercicio por la Administración también remite, obviamente, a un ámbito inequívocamente iuspublicista. Este último fue precisamente el origen de la teoría jurídica del tributo: un concepto de Derecho público basado en la idea de poder (Gewaltverhältnis). Pero ya desde ese mismo origen, se consideró el pago del tributo como una obligación creada por la autoridad pública y por ello mismo la condición del ente público como acreedor del tributo, si bien en una posición de potentior persona. Aunque no ajena al sometimiento del poder tributario a la ley, esta teoría asumía una relación entre la Administración y el contribuyente basada en la supremacía del ente público que se reflejaba en privilegios, tanto en el terreno sustantivo como procedimental, tendentes a reforzar la posición del ente público acreedor. La evolución posterior del Derecho Tributario, en el terreno de la dogmática, basculó a un concepto iusprivatista de la obligación tributaria, basado en el equilibrio de las partes (acreedor y deudor) y reflejado en la denominada tesis de la “identidad estructural” de aquella obligación con la obligación civil. Es bien sabido que dicha tesis, adoptada en su momento por la doctrina española, incidió en la configuración de la Ley General Tributaria de 1963, lo cual no significa que aquella Ley —tampoco la vigente Ley de 2003 y menos los Reglamentos— ignorara aquellos privilegios entre los cuales figuran, en el terreno sustantivo del denominado “Derecho Tributario material”, las garantías específicas del crédito tributario y de modo significativo, su posición en relación con los procesos concursales y en el terreno procedimental del denominado “Derecho Tributario formal”, la au-

María Teresa Soler Roch

totutela ejecutiva y en general, las potestades de la Administración tributaria en el procedimiento de apremio. Precisamente, el reconocimiento normativo de lo que podríamos denominar, en cierto modo, un “fuero del acreedor tributario” es uno de los aspectos que permite cuestionar aquella tesis basada en la identidad de la obligación tributaria con la obligación civil o que, visto de otro modo, justifica el que dicha identidad fuera simplemente “estructural”. Porque, en definitiva, dicha tesis no fue sino una propuesta teórica que no explicaba por qué la ley mantenía —y mantiene— una posición no equilibrada entre las partes de la obligación y por qué garantiza una especial protección al crédito tributario. En mi opinión, como ya he manifestado en distintas ocasiones, la razón del desequilibrio reside en la naturaleza de la obligación tributaria cuya fuente es la ley y por esta razón, es la voluntad de legislador la que rige y determina la posición de las partes en dicha obligación, a diferencia de lo que ocurre en la mayoría de las obligaciones de Derecho privado de fuente contractual y por ello mismo, regidas por la voluntad de las partes. Pero además, no debe olvidarse que aquella ley está, en principio, legitimada por el deber de contribuir cuyo cumplimiento fundamenta, en última instancia, la protección del crédito tributario. El desequilibrio de la posición de la partes en la obligación tributaria, ha determinado, en el terreno normativo y en cierta medida también en la jurisprudencia, un movimiento pendular tendente a reforzar alternativamente aquellas posiciones, caracterizadas por una tensión permanente entre la Administración tributaria y los contribuyentes que, en no pocas ocasiones, cristaliza en un conflicto que se dirime en vía de revisión, administrativa y judicial. En el análisis de aquella relación y en los distintos aspectos del conflicto se ha centrado y se sigue centrando, en buena medida, la atención de la doctrina. Sin embargo, si nos fijamos en los aspectos sustantivos de la protección del crédito tributario y el objeto del análisis lo constituye la posición de dicho crédito en el marco de un proceso concursal, el escenario de la tensión se desplaza a las relaciones de la Hacienda Pública con otros acreedores. No quiero decir con esto que el deudor tributario (en este caso, el concursado) se convierta en un “convidado

Prólogo

de piedra”, pero desde luego el protagonismo corresponde a los acreedores, como indica la propia denominación del concurso. Naturalmente, este desplazamiento del conflicto de intereses tiene un calado que va más allá de la posición de parte para instalarse, a nivel normativo, en la necesidad de cohonestar los distintos principios e intereses que pretenden proteger la legislación tributaria y la legislación concursal; del mismo modo que, a nivel aplicativo, no pueden desconocerse los criterios que con ocasión de los conflictos concursales ha establecido la jurisprudencia. También en este caso, el conflicto cuya trascendencia es indudable en el terreno de la práctica aplicación del Derecho, ha suscitado el interés de la doctrina del Derecho Tributario. Es obvio que la protección del crédito tributario en situaciones de insolvencia de los deudores tributarios no es un tema nuevo, pero no es menos cierto que ha evolucionado el marco normativo, tanto del tributo como del concurso y dicha evolución incide, necesariamente, en el análisis de aquel conflicto. En relación con el Derecho Tributario, debe tenerse en cuenta a estos efectos, por un lado, que la creciente complejidad del sistema tributario, determina que la Hacienda Pública asuma no sólo posiciones acreedoras, sino también deudoras frente a los contribuyentes; por otro lado, que dicha complejidad se refleja en una pluralidad de situaciones de subjetividad tributaria, que tienen en común su condición de deudores frente a la Hacienda Pública (los obligados tributarios) y entre los que cabe destacar los distintos supuestos de responsabilidad tributaria (solidaria o subsidiaria) que la ley establece, precisamente, en aras a reforzar la protección del crédito tributario. En el ámbito del Derecho concursal la Ley 22/2003 de 9 de julio supuso asimismo, un punto de inflexión en la evolución de este sector del ordenamiento, especialmente por los criterios que informan dicha Ley y que ilustran sobre la prioridad de los intereses que deben ser protegidos en el concurso; como advierte el autor de esta obra en la Introducción, la conservación de la actividad del concursado, la igualdad de trato de los acreedores y la preferencia por el convenio como forma de terminación del concurso. También en este terreno, la evolución del ordenamiento pone de manifiesto un cierto movimiento pendular tendente a reforzar, al-

María Teresa Soler Roch

ternativamente, la posición de las partes del conflicto anteriormente citado (la Hacienda Pública frente a los demás acreedores) y dicho movimiento viene determinado por la jurisprudencia, particularmente en este caso, por la sentencias de los Juzgados mercantiles encargados de aplicar la legislación concursal y por ello mismo, de velar por la defensa de los principios que informan dicha legislación, pero también por la propia legislación, que puede reaccionar y reacciona desplazando el punto de equilibrio del conflicto; éste es, sin duda, el caso de la modificación de la Ley concursal efectuada por la Ley 38/2011 de 10 de octubre aunque, en opinión del autor de esta obra, no puede hablarse de una “contrarreforma” que suponga devolver a los acreedores públicos sus privilegios clásicos. La monografía del profesor Martínez Giner sobre “Concurso de acreedores y Derecho Tributario” es, a mi juicio, una excelente aportación cuya publicación llega en un momento especialmente oportuno en relación con este tema, no sólo por el estado actual de la cuestión, cuya trascendencia práctica no es necesario subrayar, sino porque el debate en torno a las cuestiones que se plantean en esta obra, sigue siendo relevante en el estudio del Derecho Tributario y especialmente en casos como éste, caracterizados por su interrelación con otras disciplinas. En este sentido, la ubicación del Derecho Tributario en el ámbito del Derecho público no es contradictoria con su estrecha relación con el Derecho privado. Esta relación ha sido y continúa siendo una cuestión nuclear, sobre todo en el terreno de la interpretación de las leyes tributarias, por algo tan evidente, por ejemplo, como la necesidad de interpretar las normas que definen el hecho imponible del tributo, elemento generador de la obligación tributaria que, especialmente en los impuestos, viene definido en función de conceptos de Derecho privado. En este caso, la conexión se produce entre el Derecho Tributario con el Derecho Mercantil, en la medida en que a este ámbito se inscribe el Derecho concursal. Desde esta perspectiva, la conexión entre Derecho Tributario y Derecho concursal y lo que ello supone en el manejo de las fuentes, normativas, jurisprudenciales y doctrinales, aplicables al análisis del tema ha constituido, como no podía ser de otro modo, un cauce metodológico de este estudio, cuya lectura recomiendo sin reservas y por

Prólogo

cuya publicación felicito al profesor Martínez Giner que, como en sus anteriores publicaciones, acredita con esta monografía un sólido resultado de su dedicación profesional en la Universidad. Alicante, mayo 2013 María Teresa Soler Roch Catedrática de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Alicante

Abreviaturas AEAT AP BOE CC CP DGT IRPF IVA LC LEC LGP LGT LIVA

Agencia Estatal de la Administración Tributaria Audiencia Provincial Boletín Oficial del Estado Código Civil Código Penal Dirección General de Tributos Impuesto sobre la renta de las personas físicas Impuesto sobre el valor añadido Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal Ley 1/2000, de 7 de enero, de enjuiciamiento civil Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido LOCJ Ley Orgánica 2/1987, de 18 de mayo, de conflictos jurisdiccionales LOPJ Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del poder judicial LRJAP Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las Administraciones Públicas y procedimiento administrativo común. Ob. cit. Obra citada Pág. Página RGR Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación RTEAC Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central SAN Sentencia de la Audiencia Nacional SAP Sentencia de la Audiencia Provincial ss. Siguientes STC Sentencia del Tribunal Constitucional STCJ Sentencia del Tribunal de Conflictos de la Jurisdicción

20 STS STSJ TEAC TGSS TS

Abreviaturas

Sentencia del Tribunal Supremo Sentencia del Tribunal Superior de Justicia Tribunal Econ贸mico-Administrativo Central Tesorer铆a General de la Seguridad Social Tribunal Supremo

Introducción El Derecho Concursal aún tratándose de una materia desarrollada fundamentalmente en el ámbito del Derecho Privado, puede desplegar sus efectos sobre otros ámbitos jurídicos sobre todo cuando existe la presencia de Administraciones Públicas como acreedores concursales. Es por ello por lo que desde la aprobación de la Ley Concursal 22/2003, el concurso de acreedores ha suscitado un creciente interés por la doctrina tributarista española1. Y ello porque el concurso produce importantes efectos sobre el crédito tributario y el procedimiento tributario de apremio. Además, la presencia de la Administración Tributaria en el proceso concursal, ora como acreedora ora como deudora o incluso como administradora concursal, presenta particularidades que merecen ser destacadas. Por otro lado hay que señalar igualmente que el desarrollo y terminación del concurso de acreedores puede generar consecuencias fiscales en forma de rentas, transmisiones o consumos que pueden ser susceptibles de ser gravadas por diferentes impuestos del sistema tributario español. Estas últimas cuestiones relativas a la tributación de las rentas derivadas del concurso no serán objeto de análisis en el presente trabajo. Esta investigación pretende analizar las incidencias del concurso de acreedores en el ámbito del Derecho Tributario, concretándolo en las cuestiones relativas al crédito tributario y al procedimiento tribu-

Arranz de Andrés, C.: La hipoteca legal privilegiada en la Ley General Tributaria: aproximación jurisprudencial, Thomson-Aranzadi, 2004; Rodríguez Márquez, J.: La Hacienda Pública y los procesos concursales, Cuadernos Aranzadi de Jurisprudencia Tributaria, Pamplona, 2006; Luque Cortella, A.: La Hacienda Pública y el crédito tributario en los procesos concursales, Marcial Pons, Barcelona, 2008; Aguilar Rubio, M.: Crédito tributario y concurso de acreedores, La Ley, Madrid, 2009; Gómez Martín, F.: Problemática contable, tributaria y de la TGSS en sede concursal, Tirant lo Blanch concursal, Valencia, 2009; Argente, Bertrán, Mellado: Fiscalidad y recaudación en el concurso de acreedores, CISS, Wolters Kluwer, Madrid, 2012; Aznar Giner, E.: Contabilidad y fiscalidad del concurso de acreedores, Tirant lo Blanch, Valencia, 2012; Thomàs Puig, P.M.: Administración pública y deuda fiscal del concursado tras la reforma de 2011, Civitas-Thomson, Pamplona, 2012 y La posición de la administración tributaria y el crédito tributario en el proceso concursal, La Ley, 2011.

Luis Alfonso Martínez Giner

tario, y ello a la luz de las últimas reformas concursales y tributarias acaecidas, señaladamente la reforma de la Ley Concursal 22/2003, de 9 de julio, operada por la Ley 38/2011 de 10 de octubre, que entró en vigor el 1 de enero de 20122. La Exposición de Motivos de la Ley concursal 22/2003 aclara que la misma se inspira en los principios de unidad legal, de disciplina y de sistema. La unidad legal supone la regulación en un único texto de los aspectos materiales y procesales del concurso, evitando así salvo en ocasiones excepcionales que requieran de una ley orgánica, la dispersión normativa no deseable sobre este instituto. La unidad de disciplina trata de superar la diversidad de instituciones concursales para comerciantes y no comerciantes, justificándose tal medida por la desaparición del carácter represivo de la insolvencia mercantil, lo cual viene a consagrar la simplificación del procedimiento, sin que ello suponga ignorar determinadas especialidades del concurso de los empresarios sometidos a un estatuto propio. Finalmente la unidad de sistema supone la unidad del procedimiento de concurso lo cual se consigue en virtud de la flexibilidad que permite su adecuación a diversas situaciones y soluciones, a través de las cuales puede alcanzarse la satisfacción de los acreedores, finalidad esencial del concurso. Podemos señalar como otras características que informan la regulación del concurso, el fortalecimiento del principio conservativo de la actividad del concursado, el principio de igualdad de trato de los acreedores —par conditio creditorum—, y la preferencia por el convenio como forma normal de terminación del concurso frente a la liquidación. Además hay que señalar que el concurso tiene como finalidad la de establecer un equilibrio entre la satisfacción de los acreedores —finalidad primaria— y la restructuración de empresas viables. Por otro lado, un elemento fundamental es el de la profesionalización de los

Desde la aprobación de la Ley concursal la misma se ha visto sometida a constantes reformas para corregir insuficiencias o lagunas detectadas para así hacer frente a las situaciones motivadas por el incremento del número de concursos existentes. Algunas de esas reformas tienen un influjo directo sobre el Derecho Tributario, en particular sobre el crédito tributario y el procedimiento tributario: el Decreto 3/2009, de 27 de marzo y especialmente la Ley 38/2011, de 10 de octubre despliegan importantes efectos sobre la materia tributaria.

Concurso de acreedores y derecho tributario

órganos del concurso, así como el intento de conseguir la maximización del valor del patrimonio del concursado, limitando para ello las ejecuciones singulares separadas3. En relación con la Hacienda Pública y el crédito tributario, el criterio establecido en la ley concursal basado en la preferencia del sacrificio conjunto de los acreedores en beneficio de la continuidad de la actividad frente a la liquidación de la empresa y la satisfacción parcial de aquéllos, como forma de estimular la creación de riqueza4, ha supuesto algunos importantes efectos sobre aquélla. Esa filosofía llevó al legislador a reducir “drásticamente los privilegios y preferencias a efectos del concurso5”, lo que en relación con nuestro ámbito de estudio ha dado en llamarse una importante poda de privilegios6. Ello se concretó en dos circunstancias esenciales: la pérdida de rango del crédito tributario en el concurso y la fragmentación de los componentes de la deuda tributaria en el concurso. Ambas circunstancias suponían una cierta degradación del crédito tributario en el proceso concursal. Junto a ello por el contrario se contempló una mejora en la posición del crédito tributario en lo que atañe a la preferencia procedimental en cuanto a su ejecución mediante el procedimiento de apremio7. La reflexión que surge en este punto es la de valorar si están justificados o no los privilegios de la Hacienda Pública bajo la filosofía del proceso concursal y a la luz de los intereses socioeconómicos colectivos8. Una opinión consistente es la que considera que el interés por proteger la empresa concursada como fuente de riqueza y generación

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Pérez-Crespo Payá, F.: “La Hacienda Pública y las situaciones concursales”, Estudios sobre la nueva Ley General Tributaria, Homenaje a D. Pedro Luis Serrera Contreras, Madrid, IEF, 2004, págs. 741-743. Martín Queralt, J.: “La participación de Hacienda en los concursos: entre la reducción de privilegios y la exigencia de respeto al principio de la par conditio creditorum”, Tribuna Fiscal, nº 230, 2009, pág. 5. Exposición de Motivos de la Ley Concursal 23/2003. STS de 21 de enero de 2009: “Preservar la par conditio creditorum, al ser éste el principio general que la ley Concursal pretende reconocer en su máxima extensión posible: no olvidemos que la poda de privilegios así llamada no es sino un instrumento al servicio de tal principio y no un principio en sí mismo”. De la Peña Velasco, G.: “La ejecución separada del crédito tributario en el concurso de acreedores”, Quincena Fiscal, nº 11, 2010, pág. 18. Thomàs Puig, P.M.: La posición de la administración tributaria y el crédito tributario en el proceso concursal, La Ley, 2011, pág. 29.

Luis Alfonso Martínez Giner

de empleo aconseja no primar el interés de la Hacienda Pública y permite cuestionar la existencia de prerrogativas para ésta9. En definitiva, se trata de que mediante el concurso se dé respuesta a la tensión entre dos principios el de autotutela administrativa y el de conservación de la empresa10. En todo caso sí que parece que la Ley Concursal de 2003 supuso una reordenación de los privilegios de la Hacienda Pública que por otro lado no ha sido cuestionado por entender que en términos generales respondía a la lógica de la regulación que se pretendía. No obstante, sí que es cierto que aún asumiendo la norma, la Administración Tributaria ha visto cómo la praxis del concurso se llevaba a cabo de una manera que no siempre respetaba su status legal. Frente a ello la Ley 38/2011, de 10 de octubre ha tratado de resolver los problemas, entre otros, que afectaban a la Administración Tributaria, sin que ello suponga el restablecimiento de antiguos privilegios de ésta en el concurso o la ampliación de los ya existentes, sino que antes al contrario la reforma trata de establecer los mecanismos legales necesarios para asegurar el status jurídico de la Hacienda Pública en el proceso concursal configurado por la Ley de 200311. La reforma de 2011 tal y como su Exposición de Motivos señala no es una reforma radical de la misma ni supone un giro copernicano del texto legal vigente, sino que parte del reconocimiento de sus principios esenciales. Por ello puede afirmarse que la misma supone una actualización integral de nuestro Derecho concursal a la vista de la corta pero intensa experiencia y aplicación de la Ley del 2003, del Derecho Comparado y de su evolución. La reforma de la Ley Concursal de 2011 no ha supuesto, al contrario que la ley del 2003, una modificación sustancial de la posición que

Thomàs Puig, P.M.: La posición de la administración tributaria y el crédito tributario en el proceso concursal, ob. cit. Pág. 31. Pita Grandal/Ruiz Hidalgo: “El crédito tributario en la Ley Concursal y las técnicas de resolución de conflictos”, Técnica Tributaria, nº 70, 2005, pág. 99. Herrero de Egaña Espinosa de los Monteros, J.M.: “La Administración Tributaria y la reforma concursal”, Revista de Derecho Concursal y Paraconcursal, nº 16, 2012, pág. 104.

Concurso de acreedores y derecho tributario

mantenía la Administración Tributaria en el proceso concursal12, sino que con algunas importantes modificaciones se ha intentado resolver las ineficiencias existentes que afectaban a la posición acreedora de aquélla en el concurso tanto desde el punto de vista sustantivo — el crédito tributario— como formal —el procedimiento de apremio. Todo ello sin que pueda hablarse de un restablecimiento de los privilegios podados de la Administración Tributaria en el concurso. No puede decirse, por lo tanto que la reforma concursal de 2011 suponga una auténtica contrarreforma que tratara de volver a la situación anterior a la ley concursal de 2003, devolviendo a los acreedores públicos sus privilegios clásicos13. Por otro lado no debemos olvidar que la complejidad de la materia concursal y las diferentes interpretaciones que la norma puede suscitar ha llevado a plantear importantes cuestiones ante órganos jurisdiccionales que han dictado importantes resoluciones judiciales que han posibilitado una interpretación uniforme de la legislación concursal con las que orientar y resolver las dudas interpretativas que suscitó la Ley Concursal de 200314. Si añadimos a ello la elevada litigiosidad que desde su entrada en vigor generó esta norma y la aplicación del derecho concursal, fundamentalmente respecto a las Administraciones Públicas, podremos entender mejor la finalidad de la reforma. Ese litigiosidad ha conllevado que muchos aspectos de la regulación concursal —verbigracia el reconocimiento o la graduación de los créditos—, hayan sido objeto de pronunciamientos del Tribunal Supremo entre los años 2009 y 2011 que han supuesto —en 12

Ordiz Fuentes, C.: “La posición de las Administraciones Públicas en la reforma concursal”, La reforma concursal, III Congreso español de Derecho de la Insolvencia, Directores: Beltrán, García-Cruces, Prendes. Civitas, 2011, pág. 302. “Si bien es vedad que la última reforma de la ley refuerza la posición de la Hacienda pública en algunas materias, como la que atañe a la comunicación y reconocimiento de créditos, no se alteran las líneas fundamentales que definen su status en el seno del concurso, ya desde 2003, sino más bien, parece que el legislador ha tratado de dar solución a algunos desajustes que la práctica concursal había puesto de relieve”, García Gómez, A.J.: “La posición de las Administraciones Tributarias en el concurso, a propósito de la reforma de la Ley 38/2011”, en Quincena Fiscal, nº 14, 2012, pág. 37. Ordiz Fuentes, C.: “La posición de la Hacienda Pública en el concurso a la luz de las sentencias dictadas por el Tribunal Supremo”, Revista de Derecho Concursal y Paraconcursal, nº 11, 2011, pág. 205 y ss.