Reporting
3.1 Cíle a funkce rozpočtů Rozpočetnictví (budgeting) představuje relativně samostatnou problematiku, jejímž těžištěm je sestavení a vyhodnocování rozpočtů. Funkce rozpočtů v podniku je velmi často diskutované a polarizující téma v oblasti řízení. Názory odborníků na využití rozpočtů se prolínají od naprosté nepostradatelnosti až po jejich zavrhování. Přitom je zřejmé, že otázka nestojí „rozpočty ano, či ne?“, ale jak rozpočty sestavit a v rámci řídících procesů využívat, aby byly pro podnik přínosné. Kritika rozpočtů se většinou odvíjí od formálního a administrativního využívání rozpočtů a nevhodných metod sestavování a kontroly rozpočtu. Základním úkolem rozpočtu je v peněžním vyjádření kvantifikovat vývoj hodnotových veličin (nákladů, výnosů, zisku, aktiv, závazků, příjmů a výdajů): • pro stanovené období (to se liší v závislosti na úrovni řízení, pro kterou je rozpočet sestaven – pro strategické, taktické či operativní řízení); • pro stanovený (konkrétně vymezený) objem a strukturu činnosti (vytvořených a prodaných výkonů); • pro podnik jako celek a pro konkrétní hierarchicky nižší úroveň řízení (středisko); • při předpokládaném vývoji základních parametrů podnikatelského procesu. Zastřešením rozpočtů je tzv. podnikový rozpočet (master budget),1 který kvantifikuje očekávaný budoucí hospodářský výsledek v rozpočtové výsledovce, vývoj peněžních toků v rozpočtu peněžních toků a vývoj aktiv a kapitálu v rozpočtové rozvaze. Podnikový rozpočet (finanční plán) je konečným výsledkem dílčích rozpočtů středisek na všech úrovních vnitropodnikového řízení.
Základní funkce rozpočtu Rozpočet stanovuje cíle podniku jako celku a zároveň i cíle středisek a řídících pracovníků, a proto plní několik základních funkcí: 1. plánovací – stanovuje cíle ve vývoji hodnotových veličin v daném období (na jeden rok, s rozdělením na stanovená kratší časová období) v návaznosti na strategické (dlouhodobé) cíle; 2. koordinační – koordinuje činnost středisek uvnitř podniku v návaznosti na vymezení jejich pravomoci a odpovědnosti organizační a ekonomickou strukturou podniku; 3. motivační – motivuje řídící pracovníky středisek k dosažení dílčích úkolů v souladu s cíli podniku jako celku; 4. kontrolní – je nástrojem kontroly skutečného vývoje hodnotových veličin v porovnání s jejich výší stanovenou rozpočtem;
1
V naší praxi je namísto pojmu „podnikový rozpočet“, který zahrnuje rozpočtovou výsledovku, rozvahu a rozpočet peněžních toků, používán častěji pojem „finanční plán“, jehož součástí je plánová výsledovka, rozvaha, peněžní toky. Oba pojmy (podnikový rozpočet a finanční plán) jsou tedy obsahově shodné. 98
Reporting, 2010.indd 98
28.7.2010 13:21:34 Ukázka elektronické knihy, UID: KOS181328
Rozpočetnictví
5. měření výkonnosti – umožňuje měřit výsledek činnosti středisek (řídících pracovníků).
Vztah krátkodobých a dlouhodobých plánů a rozpočtů Nejdůležitější změny v podnikatelském procesu, tzn. zásadní změny v nabídce finálních výkonů, změny struktury zákazníků, včetně budování nové distribuční sítě, změny vlastního způsobu tvorby výkonu, jejich technologického a personálního zajištění atd., jsou realizovány prostřednictvím dlouhodobých plánů a rozpočtů. Sestavení krátkodobých plánů a rozpočtů na roční období vyžaduje především podrobné rozpracování a konkretizaci dlouhodobých plánů a rozpočtů. Jedním z předpokladů přežití podniku v nestabilním a konkurenčně náročném prostředí je úzké propojení strategicky stanovených cílů s taktickým a operativním řízením, využití pružnosti klouzavého plánování. Krátkodobé rozpočty zajišťují realizaci (naplnění) dlouhodobých rozpočtů, umožňují posoudit, jak by se měly měnit podmínky v příštích letech a jaká opatření by měla být přijímána jako reakce na měnící se současné podmínky (v porovnání s předpoklady sestavení dlouhodobých plánů a rozpočtů).
Koordinace činnosti při sestavení rozpočtu Pouze s pomocí koordinace činností konkrétních středisek je možno nalézt společné optimální řešení pro podnik jako celek. V rámci procesu sestavení rozpočtu by měli řídící pracovníci vzájemně komunikovat a předem identifikovat případné konflikty. Kvalita sestaveného rozpočtu velmi závisí na způsobu komunikace řídících pracovníků, na koordinaci jejich rozhodování. Například středisko nákupu může optimalizovat podmínky nákupu (pořizovací cenu a objem nakupovaného materiálu, zásob) pouze na základě detailní informace o výši výroby a o předpokládaných požadavcích středisek hlavní výroby na dodávky materiálu. Rozhodování oddělení nákupu bezprostředně ovlivňuje řízení peněžních toků, tzn. konkrétní plán dodávek a splátkový kalendář závazků vůči dodavatelům. Podmínky splatnosti těchto závazků je vhodné stanovit (pokud to konkurenční pozice podniku v jednání s dodavateli umožňuje) na základě informací o prodeji zákazníkům a o jejich platebních podmínkách (o vývoji pohledávek). Navíc je nutno vždy respektovat specifické podmínky nákupu a prodeje u konkrétních finálních výkonů (skupiny výkonů) či u konkrétních obchodních partnerů (v současné době je například známý problém nerovného postavení výrobců při prodeji obchodním řetězcům).
Motivace řídících pracovníků Rozpočet umožňuje ovlivňovat chování řídících pracovníků a motivovat jejich činnost v souladu s cíli podniku. Rozpočtem se zadává středisku úkol, který by měl být při splnění předpokladů stanovení rozpočtu dosažen. Pokud nemá rozpočet vést k neracionálnímu chování a vytvářet konflikty mezi manažery, měly by být splněny dva základní předpoklady: • Řídící pracovníci, kteří jsou zodpovědní za činnost konkrétních středisek, by se měli aktivně podílet na přípravě rozpočtu nákladů střediska. Pokud je rozpočet středisku 99
Reporting, 2010.indd 99
28.7.2010 13:21:34 Ukázka elektronické knihy, UID: KOS181328
Reporting
„nadiktován“ shora (hierarchicky vyšší úrovní řízení), působí celkově negativně, protože omezuje prostor pro rozhodování řídících pracovníků a ti jej potom odmítají. • Při hodnocení dosažených výsledků středisek se doporučuje využívat vedle pevně stanovených ukazatelů rozpočtu i relativní hodnocení dosažených výsledků mezi středisky s porovnatelným charakterem činnosti. Důležité je přitom vytvořit rovnováhu mezi soutěživostí a kooperací uvnitř podniku (podrobněji viz dále).
Kontrola rozpočtu Porovnáním skutečně vynaložených nákladů (dosažených výnosů…) s jejich předem stanovenou (rozpočtovanou) výší, v podrobném členění do konkrétně vymezených skupin nákladových (výnosových…) položek, mohou řídící pracovníci zjistit, které náklady (výnosy…) se nevyvíjejí podle rozpočtu, a kterým je proto nutno věnovat pozornost. Rozpočet pomáhá řídícím pracovníkům při ovlivňování a kontrole činnosti, za kterou jsou zodpovědní. Měření výsledku činnosti střediska Měření výsledku činnosti střediska bezprostředně navazuje na kontrolu rozpočtu, na použitý typ kontroly rozpočtu (podrobněji viz dále). Otázky kontroly rozpočtu, měření výsledku činnosti střediska a jeho motivace spolu neoddělitelně souvisejí. Konfliktní role rozpočtů Vzhledem k tomu, že rozpočet plní více funkcí, existuje nebezpečí, že jednotlivé funkce mohou být vzájemně v rozporu. V rozporu bývá zejména plánovací funkce na straně jedné a motivační funkce s měřením výkonnosti na straně druhé. Podnikový plán (rozpočet) by bylo možné sestavit například s cílem co možná nejlépe naplnit očekávání vlastníků v tzv. optimistické variantě. Pokud by však splnění úkolů středisek ve vazbě na takto ambiciózně sestavený plán bylo velmi málo pravděpodobné, je z hlediska motivačního takovýto rozpočet konfliktní. Je ověřeno praktickou zkušeností, že pokud řídící pracovníci mají stanoveny úkoly, u kterých není reálné jejich splnění, jejich skutečné výsledky (například vynaložené náklady) jsou horší, než by tomu mohlo být v opačném případě, tzn. při stanovení úkolů, u kterých by bylo možné očekávat jejich splnění. Pozitivní odchylka (úspora nákladů) a s tím spojená pozitivní motivace (odměna) působí zpravidla mnohem lépe než odchylka negativní (překročení nákladů) a s tím spojené sankce. Cestou ke zmírňování rozporu mezi plánovací a motivační funkcí je respektování základních pravidel sestavení a kontroly rozpočtu, zejména zajištění spoluúčasti řídících pracovníků při stanovení úkolů střediska a využití relativního hodnocení při měření skutečně dosaženého vývoje. Důležité je věnovat pozornost komunikaci uvnitř podniku, informovanosti řídících pracovníků, transparentnosti používaných nástrojů a metod řízení.
3.2 Proces a etapy sestavování rozpočtu Za účelem naplnění všech cílů a funkcí rozpočtu podniky vytváří celý systém plánů a rozpočtů. Tento systém zahrnuje: 100
Reporting, 2010.indd 100
28.7.2010 13:21:34 Ukázka elektronické knihy, UID: KOS181328