Issuu

Obsah

Předmluva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XI Přehled zkratek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XII DÍL 1 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

DÍL 2 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3

KAPITOLA 4 KAPITOLA 5 DÍL 3 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3 KAPITOLA 4 KAPITOLA 5

Úvod do účetnictví – účetní jednotky a principy vedení účetnictví Účetní jednotky a účetní období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .1 1.1 Účetní jednotky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .1 1.2 Kategorizace účetních jednotek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .2 1.3 Účetní období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .3 Vedení účetnictví a zahajovací rozvaha . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .5 2.1 Základní předpoklady a povinnosti pro vedení účetnictví . . . . . .5 2.2 Rozsah vedení účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .6 2.3 Použití mezinárodních účetních standardů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .7 2.4 Zahajovací rozvaha . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .7 Znovuzavedení jednoduchého účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .8 3.1 Účetní jednotky vedoucí jednoduché účetnictví . . . . . . . . . . . . . . .8 3.2 Rozsah, zásady vedení a předmět jednoduchého účetnictví . . . .9 Účetní záznamy, účetní knihy, účetní předpisy . . . . . . . . . . . . . . . . . .10 4.1 Účetní záznamy, účetní doklady a účetní knihy . . . . . . . . . . . . . . .10 4.2 Předpisy upravující účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .12 Nový občanský zákoník – hlavní změny a jejich dopady do účetnictví Východiska a dopady NOZ na právní předpisy . . . . . . . . . . . . . . . . . .15 Systematika NOZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .18 Změny a novinky NOZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .19 3.1 Věc. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .21 3.2 Správa cizího majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .24 3.3 Závazkové právo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .25 3.4 Přechod smluv na NOZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .26 Novely NOZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .27 Zákon o registru smluv . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .29 Dlouhodobý majetek Obecné vymezení dlouhodobého majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .35 1.1 Vnitřní účetní směrnice . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .36 1.2 Účtový rozvrh . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .37 Oceňování dlouhodobého majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .38 2.1 Oceňování při pořízení. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .38 2.2 Odpisy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .42 2.3 Opravné položky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .43 2.4 Rezervy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .44 Účtování o dlouhodobém majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .45 Dlouhodobý nehmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .50 Dlouhodobý hmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .54 5.1 Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .54 5.2 Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný . . . . . . . . . . . . . . . . .59 III

UP_2019.indb III

30.1.2019 18:34:37

OBSAH

KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA

6 7 8 9

DÍL 4 KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA

Technické zhodnocení dlouhodobého majetku . . . . . . . . . . . . . . . . .61 Dlouhodobý finanční majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .63 Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .66 Inventarizace dlouhodobého majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .67 Zásoby

1 2 3 4 5 6 7 8 9

DÍL 5 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3 DÍL 6 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3 DÍL 7 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 DÍL 8 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4 KAPITOLA 5

Obecné principy zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .71 Oceňování zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .74 Opravné položky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .78 Materiál . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .81 Zásoby vlastní činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .86 Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .89 Zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .90 Poskytnuté zálohy na zásoby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .93 Inventarizace zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .95 Peněžní prostředky v pokladně Obecná pravidla . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .99 Peníze v hotovosti a peníze na cestě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .99 Ceniny . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102 Účetní operace ve vztahu k bance Obecná pravidla . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 Účty peněžních prostředků . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 Úvěry . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 Účetní operace vyjádřené v cizí měně Obecná pravidla . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 111 Kursové rozdíly . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112 Pohledávky Obecné principy pohledávek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Pohledávky z obchodního styku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Pohledávky za odběrateli . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Poskytnuté provozní zálohy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Pohledávky z titulu reklamací . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Pohledávky za společníky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Pohledávky za společníky obchodní korporace . . . . . . . . . . . . . 3.2 Pohledávky za společníky sdruženými ve společnosti . . . . . . . Ostatní pohledávky. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rizikové a nedobytné pohledávky. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Metoda přímého odpisu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Metoda odhadu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3 Opravné položky tvořené v souladu se ZoR . . . . . . . . . . . . . . . . .

115 117 117 120 121 122 122 124 124 125 125 126 126

UP_2019.indb IV

30.1.2019 18:34:38

OBSAH

DÍL 9

Dluhy

KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

KAPITOLA 3 KAPITOLA 4 KAPITOLA 5

KAPITOLA 6 KAPITOLA 7 DÍL 10

4 5 6 7

D Í L 11

Obecné principy oceňování. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ocenění při pořízení majetku a dluhů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Oceňování k rozvahovému dni . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Přecenění na reálnou hodnotu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Ostatní alternativy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Vedlejší pořizovací náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Oceňovací rozdíly při uplatnění reálné hodnoty. . . . . . . . . . . . . . . Kursové rozdíly u cenných papírů a podílů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Techniky ocenění úbytku zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

147 148 150 150 150 151 153 154 154

Opravné položky

KAPITOLA 1

KAPITOLA 2 DÍL 12 KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA

129 131 131 135 137 140 141 141 143 144 145

Oceňování

KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3

KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA

Obecné principy dluhů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Závazky z obchodního styku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Závazky vůči dodavatelům . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Přijaté zálohy a závdavky. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Závazky vůči zaměstnancům . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Závazky vůči státu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Závazky ke společníkům. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Závazky ke společníkům obchodní korporace . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Závazky ke společníkům sdruženým ve společnosti . . . . . . . . . Dlouhodobé závazky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ostatní závazky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Opravné položky k majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Obecná ustanovení opravných položek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Tvorba a použití opravných položek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Opravné položky k různým typům majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3.1 Opravné položky k dlouhodobému hmotnému a nehmotnému majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3.2 Opravné položky k zásobám . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3.3 Opravné položky ke krátkodobému finančnímu majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3.4 Opravné položky k pohledávkám . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Zákonné opravné položky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

157 157 158 158 158 160 161 162 164

Časové rozlišení 1 2 3 4 5 6 7 8

KAPITOLA 9

Zásady časového rozlišení nákladů a výnosů . . . . . . . . . . . . . . . . . . Náklady příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Komplexní náklady příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Výdaje příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Výnosy příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Příjmy příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dohadné položky aktivní . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dohadné položky pasivní . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1 Dohadné položky v cizí měně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Následné opravy chybného účtování nákladů a výnosů . . . . . .

169 172 176 178 180 182 183 186 188 189

UP_2019.indb V

30.1.2019 18:34:38

OBSAH

KAPITOLA 10 KAPITOLA 11 DÍL 13 KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA

Interpretace NÚR I-29 – oprava účetních chyb a změna účetních odhadů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192 Časové rozlišení a cizí měna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 194 Cenné papíry, podíly a deriváty

1 2 3 4 5

DÍL 14 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

DÍL 15 KAPITOLA 1

Obecné principy cenných papírů, podílů a derivátů . . . . . . . . . . . Akcie a podíly . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dluhopisy. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Směnky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Deriváty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Pevné termínované operace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.1 Forwardy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.2 Swapy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Opční kontrakty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3 Zajišťovací účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

197 199 204 208 211 212 212 215 215 216

Zúčtování se zaměstnanci Mzdy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Mzda z pohledu zdanitelného příjmu zaměstnance . . . . . . . . . 1.2 Odvody z mezd . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.1 Odvody z mezd – daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.2 Odvody z mezd – zdravotní a sociální pojištění . . . . . . 1.3 Výpočet a účtování mzdy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Mzdová dokumentace zaměstnavatele . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.5 Náhrada mzdy při dočasné pracovní neschopnosti či karanténě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.6 Pojištění odpovědnosti zaměstnavatele za škodu při pracovním úrazu či nemoci z povolání („úrazové“ pojištění) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Pracovní cesty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Úkony před vysláním zaměstnance na pracovní cestu . . . . . . . 2.1.1 Způsob dopravy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1.2 Předpokládaná doba pracovní cesty . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1.3 Zálohy na ostatní výdaje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1.4 Sazby stravného . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1.5 Ostatní ujednání . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Povinnosti zaměstnance při průběhu pracovní cesty . . . . . . . . 2.3 Vyúčtování nároku na cestovní náhradu po návratu. . . . . . . . .

221 222 224 225 228 230 234 235

236 237 237 239 240 241 241 243 244 245

Daně a dotace Daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Obecné principy daní . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Daň z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.1 Daň z příjmů splatná . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.2 Daň z příjmů odložená . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.3 Ostatní přímé daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Daň z nemovitých věcí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Daň silniční . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.5 Daň z nabytí nemovitých věcí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.6 Daň z hazardních her . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

249 249 250 250 255 256 259 262 264 266

UP_2019.indb VI

30.1.2019 18:34:38

OBSAH

KAPITOLA 2 DÍL 16 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5 DÍL 17 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5

KAPITOLA 6 KAPITOLA 7 DÍL 18 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

1.7 Daň z přidané hodnoty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.8 Spotřební daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.9 Energetické daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dotace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

267 283 285 287

Leasing Obecné principy leasingu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Druhy leasingu a jejich srovnání. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Operativní leasing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Finanční leasing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Zpětný leasing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Výhody a nevýhody finančního leasingu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Leasingová smlouva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Leasingová smlouva a její náležitosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Předčasné ukončení leasingové smlouvy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Daňová problematika leasingu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Leasing a daň z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Leasing a DPH . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účetní problematika leasingu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

289 289 289 290 292 293 294 294 296 298 298 303 304

Základní kapitál, fondy Obecné principy základního kapitálu a fondů . . . . . . . . . . . . . . . . . Právní formy podnikání . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Akciová společnost . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Společnost s ručením omezeným . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Veřejná obchodní společnost . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Komanditní společnost . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.5 Družstvo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.6 Další formy obchodních společností v souvislosti se členstvím v EU . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Základní kapitál a jeho změny . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Úpis a splácení kapitálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Zvýšení kapitálu v různých formách účetní jednotky . . . . . . . . 3.3 Snížení základního kapitálu v různých formách účetní jednotky. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitálové fondy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Ážio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Ostatní kapitálové fondy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků . . . . . . . . . . 4.4 Oceňovací rozdíly při přeměnách obchodních korporací . . . . 4.5 Rozdíly z přeměn obchodních korporací . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.6 Rozdíly z ocenění při přeměnách obchodních korporací . . . . Fondy ze zisku, převedené výsledky hospodaření. . . . . . . . . . . . . 5.1 Fondy ze zisku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Výsledky hospodaření minulých let . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení . . . . . . . . . . . . . . . . . Časté chyby při účtování o základním kapitálu a fondech . . . . .

313 314 315 315 316 317 317 318 318 319 320 325 328 328 330 330 332 332 333 333 334 334 336 338

Rezervy Obecné principy rezerv . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 Účtování o rezervách, zachycení rezerv ve výkazech . . . . . . . . . . 343 VII

UP_2019.indb VII

30.1.2019 18:34:38

OBSAH

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5 DÍL 19

344 346 350 350 351 351 352 353 353 354 355 356 357 357

Odložená daňová povinnost

KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3 DÍL 20

Obecné principy odložené daňové povinnosti . . . . . . . . . . . . . . . . 359 Výpočet odložené daně. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 359 Interpretace Národní účetní rady českých účetních předpisů . 368 Účetní odpisy

KAPITOLA 1

KAPITOLA 2 D Í L 21 KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA

Rezervy podle zvláštních právních předpisů (zákonné rezervy) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Rezerva na opravy hmotného majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Bankovní rezervy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Rezervy v pojišťovnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.4 Rezerva na pěstební činnost . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.5 Ostatní rezervy tvořené na základě ZoR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.6 Rezerva na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů uvedených na trh do dne 1. 1. 2013 . . . . . . . . . . . . . . . . . Rezervy tvořené na základě účetních předpisů (účetní rezervy) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Rezerva na rizika a ztráty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Rezerva na daň z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Rezerva na důchody a podobné závazky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.4 Rezerva na restrukturalizaci . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.5 Ostatní rezervy neuvedené v zákoně o účetnictví . . . . . . . . . . . Časté chyby při tvorbě a účtování rezerv . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Účetní odpisy majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Obecná ustanovení účetních odpisů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Účetní jednotky a odpisované předměty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Průběh odpisování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Účtování odpisů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Odpisy pohledávek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

373 373 373 381 388 389

Tržby 1 2 3 4

DÍL 22 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

Obecné principy tržeb . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Tržby za vlastní výrobky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Tržby z prodeje služeb . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Tržby za zboží. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Prodej zboží s přijatou zálohou . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Prodej zboží do jiného členského státu EU . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Reklamace zboží. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.4 Skonta a bonusy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.5 Ostatní druhy tržeb . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

393 395 396 398 398 400 401 404 408

Náklady Obecné principy nákladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Náklady v účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Zachycení nákladů ve výkazech . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Vnitřní účetní směrnice, účtový rozvrh . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Základní postupy při účtování nákladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Základní účetní zásady týkající se nákladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

413 414 414 415 416 417

VIII

UP_2019.indb VIII

30.1.2019 18:34:38

OBSAH

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5 KAPITOLA 6

KAPITOLA 7 DÍL 23 KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA KAPITOLA

Náklady v provozní oblasti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Účtové skupiny provozních nákladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Účtová skupina 58 – Změna stavu zásob vlastní činnosti a aktivace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Manka a škody . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.4 Další příklady účtování nákladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Náklady ve finanční oblasti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Daňové a nedaňové náklady, daň z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1 Daňové a nedaňové náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2 Náklady na daň z příjmů – splatná a odložená daň . . . . . . . . . . Časté chyby při účtování nákladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

422 422 425 427 430 433 436 436 436 438

Výnosy 1 2 3 4 5

DÍL 24 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4 KAPITOLA 5

KAPITOLA 6

Obecné principy výnosů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 60 – Tržby za vlastní výkony a zboží . . . . . . . . . . Účtová skupina 64 – Jiné provozní výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 66 – Finanční výnosy. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 69 – Převodové účty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

443 448 450 460 469

Účetní závěrka Obecná ustanovení účetní závěrky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účetní závěrka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Řádná účetní závěrka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Mimořádná účetní závěrka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Mezitímní účetní závěrka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Povinný obsah účetní závěrky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Inventarizace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Druhy inventur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Provádění inventarizace jednotlivých položek rozvahy a práce na účetní závěrce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.1 Stálá aktiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.2 Zásoby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3 Pohledávky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.4 Finanční majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.5 Dluhy, úvěry . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.6 Rezervy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.7 Ostatní aktiva a pasiva. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.8 Náklady a výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Uzavření účetních knih . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Výkazy, příloha a přehledy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Rozvaha a Výkaz zisku a ztráty. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Příloha v účetní závěrce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3 Přehled o peněžních tocích (cash-flow) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4 Přehled o změnách vlastního kapitálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5 Výroční zpráva. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účetní závěrka a mezinárodní účetní standardy účetního výkaznictví (IFRS). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1 Rozdíly v oceňování dle českých předpisů a dle IFRS . . . . . . . . 6.1.1 Nehmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.2 Hmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.3 Zásoby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

471 472 472 472 473 473 474 474 475 475 477 477 478 478 479 479 479 480 481 481 481 482 484 485 495 495 495 496 497

UP_2019.indb IX

30.1.2019 18:34:38

OBSAH

KAPITOLA 7

KAPITOLA 8

6.1.4 Finanční nástroje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.5 Rezervy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ověření účetní závěrky auditorem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.1 Obecné principy ověření účetní závěrky auditorem . . . . . . . . . 7.2 Testování rozvahových a výsledkových položek. . . . . . . . . . . . . 7.3 Zpráva auditora . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozbor hospodaření účetní jednotky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1 Horizontální a vertikální analýza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2 Poměrové ukazatele . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.1 Ukazatele rentability . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.2 Ukazatele likvidity. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.3 Ukazatele aktivity . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.4 Ukazatele zadluženosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.5 Využití českých účetních výkazů pro potřeby finanční analýzy. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.3 Ekonomická přidaná hodnota . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

497 497 498 498 499 502 505 506 507 507 508 508 509 510 511

Příloha – Typový účtový rozvrh . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 515 Věcný rejstřík . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 523

UP_2019.indb X

30.1.2019 18:34:38

ÚČETNÍ ODPISY MAJETKU

DÍL 20

Účetní odpisy K A P I TO L A 1

Účetní odpisy majetku 1.1 Obecná ustanovení účetních odpisů Odpisování majetku je důležitým nástrojem dodržení zásady opatrnosti v účetnictví, je však také neméně důležitým nástrojem daňové optimalizace v oblasti daně z příjmů. Většina fyzických a právnických osob k odpisům majetku přistupuje především právě z daňového pohledu – zajímá je, o kolik maximálně je možné snížit základ daně, případně, zda je možné daňové odpisy přerušit v případě hrozící daňové ztráty. Role odpisů v účetnictví je často opomíjena a podřazována právě roli daňové. Jsou to ale právě účetní, nikoliv daňové odpisy, které určují, zda účetnictví a účetní závěrka bude (při správně stanovených účetních odpisech), nebo nebude (při chybně stanovených či dokonce přerušených účetních odpisech) podávat věrný a poctivý obraz skutečnosti. POZNÁMKA

Problematiku odpisování rozdělíme na tyto oblasti: – vymezení účetní jednotky, která odpisuje, – vymezení předmětu odpisování a naopak majetku, který odpisovat nelze, – hlavní účetní zásady vztahující se k odpisování, – výpočet odpisů, stanovení odpisových plánů, včetně novinky v podobě zjištění zbytkové hodnoty majetku, – změny účetních odpisů, přerušení odpisování, – účtování odpisů. POZNÁMKA

Existuje ustanovení regulující účetní odpisy majetku (ZÚ). Účetní jednotky mají povinnost vyjádřit při oceňování majetku ke dni, k němuž se provádí účetní závěrka (tj. k rozvahovému dni) také všechna snížení hodnoty bez ohledu na to, zda je výsledkem hospodaření účetního období zisk nebo ztráta. Jednou z účetních metod, jak uvedenou zásadu opatrnosti vyjádřit, je účetní odpisování. Účetními odpisy se vyjadřuje snížení hodnoty majetku trvalého charakteru.

§ 25 odst. 2 ZÚ

1.2 Účetní jednotky a odpisované předměty Pokud se máme zabývat problematikou odpisování, je třeba nejprve odpovědět na otázku, kdo je oprávněn tyto odpisy provádět. Odpisující účetní jednotka o zaúčtované částky odpisů snižuje hodnotu majetku a zvyšuje své účetní náklady, čímž snižuje svůj výsledek hospodaření.

373

UP_2019.indb 373

30.1.2019 18:35:11

ÚČETNÍ ODPISY

§ 28 ZÚ

Majetek odpisují tyto účetní jednotky: – mající vlastnické právo k tomuto majetku, nebo – které hospodaří s majetkem státu nebo s majetkem územně samosprávných celků, nebo – které jej používají, a to v případech: – smlouvy o výpůjčce po dobu zajištění závazků převodem práva, nebo – kdy se vlastnické právo k movitým věcem nabývá na základě projevu vůle jiným způsobem než převzetím věci, nebo – v dalších případech stanovených právními předpisy, např. při nájmu podniku nebo jeho části, pokud je ze smlouvy nájemce oprávněn o tomto majetku účtovat a odpisovat jej. Podle terminologie NOZ se počínaje 1. 1. 2014 uzavírají v případech nájmu podniku smlouvy o pachtu obchodního závodu. Platnost dříve uzavřených smluv o nájmu obchodního závodu automaticky 1. 1. 2014 neskončila. Odpisovat je dále povoleno jiné osobě, než vlastníkovi majetku, pokud se jedná o: – technické zhodnocení provedené nájemcem se souhlasem pronajímatele, případně podnájemcem či jiným uživatelem se souhlasem pronajímatele, – technické zhodnocení majetku pořizovaného formou finančního leasingu, a to se souhlasem vlastníka majetku (leasingové společnosti).

§ 56 odst. 8 VPU

Odpisování je zahájeno v okamžiku uvedení technického zhodnocení do stavu způsobilého užívání. PŘÍKLAD

Technické zhodnocení odpisované nájemcem Nájemce má pronajatou budovu a to na dobu určitou na 5 let. S písemně ve smlouvě uvedeným souhlasem pronajímatele (vlastníka budovy) nájemce provedl a uhradil půdní vestavbu, kterou také užívá pro své podnikání. Hodnota tohoto technického zhodnocení činí 800 000 Kč. Ke dni nabytí právní moci kolaudace technického zhodnocení zbývá do konce doby nájmu 50 měsíců. Pol.

Text

Kč

Faktura za technické zhodnocení (TZ)

800 000

042

321

Úhrada faktury

800 000

321

221

Nabytí právní moci kolaudace – zařazení TZ

800 000

021

042

Měsíční účetní odpisy TZ najatého majetku

16 000

551

081

Vyřazení po ukončení nájemní smlouvy

800 000

081

021

Pokud je jeden majetek v podílovém spoluvlastnictví několika osob, pak všichni podíloví spoluvlastníci odpisují dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek jen do výše svého spoluvlastnického podílu, a to v souladu s § 56 odst. 6 VPU.

PŘÍKLAD

Podílové spoluvlastnictví Pokud dvě fyzické osoby vlastní v podílovém spoluvlastnictví (každý ideální polovinu) jednu budovu v celkové pořizovací ceně 1 mil. Kč, pak v účetnictví každé fyzické osoby bude evidována právě jedna polovina pořizovací ceny – tj. 500 000 Kč a každá fyzická osoba bude tuto svoji polovinu účetně odpisovat až do výše ocenění v účetnictví.

374

UP_2019.indb 374

30.1.2019 18:35:11

ÚČETNÍ ODPISY MAJETKU

POZNÁMKA

Dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek naopak odpisovat nemusí tyto účetní jednotky: – bytová družstva, pokud tento majetek v jejich vlastnictví neslouží k podnikání, – právnické osoby založené za účelem, aby se staly vlastníky domů s byty v nájmu společníků, členů nebo zakladatelů, a to za předpokladu, že majetek neslouží k podnikání. § 56 odst. 1 a 2 VPU

Majetek, který se odpisuje, je definován jako: –

dlouhodobý nehmotný majetek a odpisovaný dlouhodobý hmotný majetek, nebo jeho části, který se odpisuje v průběhu jeho užívání,

–

dlouhodobý nehmotný majetek, k němuž účetní jednotka nabyla právo užívání od vlastníka, majitele nebo jiné oprávněné osoby (majetek odpisuje též oprávněná osoba, pokud o majetku účtuje),

–

technické zhodnocení cizího dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, pokud je účetní jednotka oprávněna účtovat a odpisovat technické zhodnocení,

–

technické zhodnocení drobného nehmotného a hmotného majetku,

–

ložisko nevyhrazeného nerostu nebo jeho část na pozemku koupeném po 1. lednu 1997,

–

soubor hmotných movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením jako jeden celek, a to i v případě, že je sestaven z hmotných movitých věcí, u kterých je od počátku známo jejich ocenění,

–

preferenční limit, který lze odpisovat podle času nebo výkonů. PŘÍKLAD

Technické zhodnocení programového vybavení – drobného nehmotného majetku (původní pořizovací cena 20 000 Kč je účtována do nákladů při pořízení). Pro zjednodušení nebereme při účtování v úvahu DPH. Pol.

Kč

Faktura od dodavatele – modernizace softwaru – instalace programu a oživení

75 000 5 000

041 041

321 321

Uvedení modernizovaného softwaru do užívání

80 000

013

041

Úhrada dodavatelské faktury z účtu

80 000

321

221

Měsíční odpisy technického zhodnocení

3 200

551

073

Text

Účetní jednotka předpokládá využití modernizovaného programu po dobu 25 měsíců.

POZNÁMKA

Stavba, která je ve vlastnictví stejného vlastníka, jako je pozemek, na kterém se nachází, se stává z právního pohledu součástí pozemku a tvoří s ním jednu hmotnou nemovitou věc. Z hlediska účetnictví se do konce roku 2013 nakládalo se dvěma věcmi v právním slova smyslu, stejně

375

UP_2019.indb 375

30.1.2019 18:35:11

ÚČETNÍ ODPISY

tak i se dvěma „inventárními čísly“ – pozemkem, který se neodpisoval, a se stavbou, která byla odpisovatelným majetkem. Se změnou právních poměrů počínaje rokem 2014, kdy se stavby na vlastním pozemku stávají součástí tohoto pozemku, se v účetnictví nic nemění – stále bude samostatně evidován neodpisovatelný pozemek a odpisovatelná budova. Účetní předpisy na tuto právní změnu reagují pouze drobností – umožňují odpisovat hmotný majetek nebo jeho část (tj. umožňují odpisovat budovu, přestože právně tvoří jeden celek s pozemkem). POZNÁMKA

Za dlouhodobý nehmotný majetek se dále považuje technické zhodnocení, a to od výše ocenění určeného účetní jednotkou pro vykazování jednotlivého dlouhodobého majetku – tj. hranice pro vznik technického zhodnocení je stanovena na shodné výši, jakou účetní jednotka stanovila pro vznik kategorie dlouhodobého nehmotného majetku. Samostatně odpisovat je však možné pouze technické zhodnocení takového dlouhodobého nehmotného majetku: – k jehož účtování a odpisování je oprávněn nabyvatel užívacího práva k DNM, – u drobného nehmotného majetku, který je při pořízení účtován v nákladech.

§ 6 odst. 2 VPU

Jak je zřejmé z výše uvedeného, limit pro technické zhodnocení nehmotného a hmotného majetku je stejný s limitem pro vznik takového majetku a tuto společnou výši stanoví účetní jednotka svým rozhodnutím. V případě nehmotného i hmotného majetku se technickým zhodnocením rozumí náklady vynaložené na dokončené zásahy do jednotlivého dlouhodobého majetku za účetní období. § 47 odst. 4 VPU

Technickým zhodnocením se rozumí zásahy do majetku uvedeného do užívání, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, nebo rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku, včetně nástaveb, přístaveb a stavebních úprav. Zjevně účetní předpisy ustoupily od obsahu definice technického zhodnocení z § 32a a 33 ZDP. Je třeba rozlišovat mezi technickým zhodnocením pro účely účetnictví a mezi obsahem pojmu technického zhodnocení pro účely ZDP. PŘÍKLAD

Technické zhodnocení drobného hmotného majetku Účetní jednotka stanovila limit pro vznik dlouhodobého hmotného majetku na částce 40 000 Kč, limit pro technické zhodnocení DHM je identický. Pol.

Datum

Text Nákup ojetého nákladního automobilu

Kč

38 000

042

211

15. 5.

Kolky placené za převedení

16. 3.

Provize zprostředkovateli

16. 5.

Zařazení do užívání

39 300

501

042

20. 11.

Zastřešení otevřené korby

60 000

042

321

20. 11.

Montáž zastřešení

10 000

042

321

21. 11.

Zápis do TP vozidla – uvedení do užívání

70 000

022

042

30. 11.

Měsíční odpis technického zhodnocení (70 000 / 36)

1 940

551

082

300

042

211

1 000

042

211

376

UP_2019.indb 376

30.1.2019 18:35:11

ÚČETNÍ ODPISY MAJETKU

Účetní jednotky sestavují odpisový plán včetně jeho aktualizace podle průběhu používání a podle změn v průběhu používání majetku účetní jednotkou. S ohledem na významnost a věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky může účetní jednotka při odpisování majetku zohlednit předpokládanou zbytkovou hodnotu.

§ 56 odst. 3 VPU

Předpokládanou zbytkovou hodnotou se pro účely VPU rozumí účetní jednotkou zdůvodnitelná kladná odhadovaná částka, kterou by účetní jednotka mohla získat v okamžiku předpokládaného vyřazení majetku (například prodejem), po odečtení předpokládaných nákladů s vyřazením souvisejících. Zohledněním předpokládané zbytkové hodnoty majetku se pro účely VPU rozumí, že účetní jednotka stanoví a aktualizuje odpisový plán předmětného majetku tak, aby se za plánovanou dobu jeho používání součet vykázaných a plánovaných odpisů včetně předpokládané zbytkové hodnoty nebo zbytkové hodnoty rovnal ocenění majetku v účetnictví. Zbytkovou hodnotou se rozumí snížená předpokládaná zbytková hodnota. Účetní jednotky neprovádějí účetní operace opravující výši vykázaných odpisů a oprávek v předchozích účetních obdobích. Způsob stanovení odpisového plánu v závislosti na předpokládané zbytkové hodnotě není povinný – jeho zavedení souvisí se skutečností, kdy je s vysokou mírou pravděpodobnosti známé, že odpisovatelný majetek bude prodán a to za hodnotu, která je z pohledu účetní jednotky významná. V tomto případě je zavedení úpravy odpisového plánu zohledňujícího zbytkovou hodnotu vhodné. V podstatě to bude znamenat snížení budoucích odpisů tak, aby v okamžiku prodeje zůstala zbytková hodnota neodepsána a byla jednorázově vyřazena. PŘÍKLAD

Účetní jednotka zabývající se kamionovou dopravou obnovuje svůj vozový park každé 4 roky, kdy ojetá vozidla prodá a zakoupí nová. Ze zkušenosti účetní jednotky vyplývá, že po uplynutí této doby užívání je možné vozidla prodat přibližně za 40 % jejich původní pořizovací ceny. Právě majetek této společnosti je vhodný pro metodu odpisování se zbytkovou hodnotou. Princip této metody a výpočet odpisů si ukážeme na jednom vozidle, které bylo pořízeno 12. 2. 2019: Pořizovací cena: 6 mil. Kč Doba životnosti: 48 měsíců Plánovaná zbytková hodnota: 2 400 000 Kč Způsob výpočtu měsíčních odpisů (6 000 000 – 2 400 000) / 48 = 75 000 Podle své vnitřní směrnice účetní jednotka odpisuje svůj majetek od měsíce následujícího po zařazení do kategorie dlouhodobého hmotného majetku. Za rok 2019 tak budou činit účetní odpisy vozidla částku 750 000 Kč, za rok 2020 pak částku 900 000 Kč. Po ukončení odpisování bude zůstatková cena činit 2 400 000 Kč a pokud bude vozidlo přibližně za tuto hodnotu také prodáno, setkají se náklady a výnosy v přibližně stejné výši a bude vykázán jen nepodstatný výsledek hospodaření. To je zcela v pořádku, pokud bude hodnota ojetého automobilu realizována za na počátku plánovanou sumu peněz, ani ekonomicky nevzniká žádný zisk ani ztráta. Pokud by účetní jednotka uplatnila odpisy z plné vstupní ceny po dobu 48 měsíců, byla by zůstatková cena nulová a celá hodnota tržby by se stala výnosem bez protipoložky nákladů, což je v rozporu s věrným obrazem skutečnosti.

377

UP_2019.indb 377

30.1.2019 18:35:11

ÚČETNÍ ODPISY

§ 56a odst. 1 VPU

Stavby, jednotky (byty a nebytové prostory), samostatné movité věci a jejich soubory může účetní jednotka s ohledem na významnost a věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky odpisovat metodou komponentního odpisování majetku. Účetní jednotka vymezí druh majetku, u kterého použije metodu komponentního odpisování, průběh používání a způsob určení komponenty včetně jejího ocenění podle svých potřeb a tyto skutečnosti doloží průkazným účetním záznamem. Metoda komponentního odpisování je vhodná právě pro stavby a velké výrobní celky, kde je reálný předpoklad, že jednotlivé části budov a strojů mají různou dobu životnosti odlišnou od doby životnosti majetku jako celku. Metoda komponentního odpisování pak jako jediná dokáže reagovat na tuto skutečnost a odpisovat majetek jako jeden celek při zohlednění doby životnosti jednotlivých částí.

§ 56a odst. 2 a 3 VPU

Komponentou se rozumí určená část majetku nebo souboru majetku, u které je výše ocenění významná v poměru k výši ocenění celého majetku nebo souboru majetku a jejíž doba použitelnosti se významně liší od doby použitelnosti majetku nebo souboru majetku. Komponenta se odpisuje v průběhu používání samostatně od ostatních komponent. Samostatnou komponentou budovy může být například klimatizace, výtah, eskalátor, které jsou z účetního pohledu považovány za nedělitelné součásti budovy. Budova zůstane jedním celkem i po zavedení metody komponentního odpisování. Vyčlenění komponent nastane jen pro účely výpočtu účetních odpisů, budova se bude dále vykazovat jako jeden celek, což platí jak pro její pořizovací cenu, tak i pro její oprávky.

§ 56a odst. 4 VPU

Při výměně komponenty se ocenění majetku upravuje tak, že se snižuje o výši ocenění vyřazované komponenty a zvyšuje o výši ocenění nově zařazované komponenty včetně náhradních dílů spotřebovaných na výměnu komponenty a o náklady související s výměnou této komponenty. Pokud vyřazovaná komponenta není k okamžiku vyřazení odepsána do výše jejího ocenění, provede účetní jednotka odpis zůstatkové ceny vyřazované komponenty do nákladů. Pokud dojde k výměně komponenty, bude nutné: – dosavadní komponentu odepsat, pokud její zůstatková cena není nulová, – dosavadní komponentu vyřadit v pořizovací (vstupní) ceně, – do hodnoty majetku naúčtovat pořizovací (vstupní) cenu nové komponenty. Účtování výměny komponenty do hodnoty majetku (nikoliv do nákladů) je zcela jistě správné. Pokud bychom tak neučinili, účetní hodnota majetku by klesala vyřazováním odepsaných komponent a nenarůstala o nově zařazené komponenty. Z pohledu daně z příjmů by měla být přijata úprava, na základě které by opravy byly i nadále daňově účinné, přestože budou při uplatnění metody komponentního odpisování účtovány mimo náklady do hodnoty majetku.

§ 56a odst. 6 ZÚ

Při prvním použití metody komponentního odpisování u majetku, který byl již uveden do užívání, se na komponenty rozděluje celkové ocenění majetku a celková výše oprávek k majetku; přitom nesmí být součet zůstatkových cen připadajících na jednotlivé komponenty vyšší než zůstatková cena celého majetku. Účetní operace opravující výši vykázaných odpisů a oprávek v předchozích obdobích se neprovádějí. Metoda komponentního odpisování byla poprvé použita v účetním období započatém 1. 1. 2010. Tuto metodu je možné uplatnit i u majetku, který již byl účetně odpisován, pokud účetní jednotka zjistí, že metoda komponentního odpisování přispěje více k věrnému obrazu účetnictví než doposavad uplatňovaná metoda účetního odpisování. Účetní jednotka, která využije metodu komponentního odpisování podle § 56a, neúčtuje o rezervě na opravy hmotného majetku.

378

UP_2019.indb 378

30.1.2019 18:35:11

ÚČETNÍ ODPISY MAJETKU

POZNÁMKA

Se zavedením metody komponentního odpisování byla také upravena vazba účetních komponentních odpisů na základ daně z příjmů. Pro zjištění základu daně u poplatníků, kteří odpisují majetek metodou komponentního odpisování podle právních předpisů upravujících účetnictví, se vychází z výsledku hospodaření bez vlivu této účetní metody odpisování.

§ 21h ZDP

V praxi dojde pro daňové účely k: –

eliminaci účetních komponentních odpisů,

–

vzniku jednorázového nákladu na opravu výměnným způsobem a to bez ohledu na to, že v účetnictví bude účtována do ceny komponenty,

–

eliminaci nákladů vzniklých z vyřazení komponenty,

–

k možnosti tvorby zákonné daňové rezervy na opravu majetku odpisovaného komponentní metodou odpisování (tuto tvorbu umožňuje ZoR v § 3 odst. 3). ZoR v § 3 odst. 3 sice zároveň trvá na zaúčtování této rezervy, nicméně podle § 57 odst. 2 VPU účetní jednotka, která využije metodu komponentního odpisování, neúčtuje o rezervě na opravy hmotného majetku. Tato úprava § 57 odst. 2 VPU je účinná od 1. 1. 2016 a platí i pro rok 2019.

Stavby vyhovující právu stavby podle § 47 odst. 3 VPU účtované na samostatných účtech se odpisují samostatně.

§ 56 odst. 4 VPU

Předpokládá se, že ne vždy doba odpisování (tj. užívání) stavby a doba zřízení práva stavby bude totožná. VPU stanoví samostatné odpisování stavby a práva stavby. Odpisovat nelze následující majetek:

§ 56 odst. 11 VPU

–

pozemky,

–

umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty a obdobné hmotné movité věci stanovené zvláštními právními předpisy,

–

nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a technické zhodnocení, pokud není uvedeno do stavu způsobilého k užívání (tj. majetek evidovaný na účtech skupiny 040-Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek),

–

finanční majetek,

–

zásoby,

–

najatý či obdobně užívaný dlouhodobý hmotný nebo nehmotný majetek, není-li ZÚ nebo VPU stanoveno jinak,

–

pohledávky,

–

preferenční limity, které nelze odpisovat podle času nebo výkonů,

–

povolenky na emise.

379

UP_2019.indb 379

30.1.2019 18:35:11

ÚČETNÍ ODPISY

POZNÁMKA

ZÚ vymezuje neodpisovatelný majetek v § 28 odst. 1 odvolávkou na podzákonné předpisy [VPU]. Aktuálně je jeho neodpisovatelnost uvedena přímo ve VPU.

§ 56 odst. 11 písm. a) VPU

PŘÍKLAD

Nákup pozemku a uměleckého díla Č.

Nákup pozemku dle kupní smlouvy

Text

200 000

Kč

031

321

Nákup obrazu na výzdobu kanceláře

30 000

032

321

Oba typy dlouhodobého majetku není možné odpisovat, jejich účetní ocenění se bude stále rovnat pořizovací ceně bez ohledu na vývoj reálného ocenění. Pokud by skutečná reálná hodnota výrazněji poklesla, účetní jednotka by vytvořila účetní opravnou položku na přechodné snížení hodnoty majetku. Opravnou položku je možné při následném zvýšení hodnoty majetku snížit nebo zrušit a vrátit se k původnímu ocenění majetku.

Odpisovat se také nemusí dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek, který je majetkem bytových družstev, pokud neslouží k podnikání. Právnické osoby založené za účelem, aby se staly vlastníkem domu s byty v nájmu společníků, členů nebo zakladatelů, nemusí tento dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek odpisovat, pokud neslouží k podnikání. POZNÁMKA

Preferenční limity, které lze odpisovat, se odpisují podle času a výkonů. Naopak se neodpisují povolenky a preferenční limity, které nelze podle času nebo výkonů odepsat. Při účtování odpisu odpisovatelného preferenčního limitu bezúplatně nabytého prvním držitelem se odpovídající částka vyúčtuje do výnosů ve věcné a časové souvislosti.

§ 56 odst. 2 VPU § 56 odst. 11 VPU

Účtování odpisů odpisovatelných preferenčních limitů – odpis preferenčních limitů MD 551/D 07x – vyúčtování do výnosů MD 34x/D 64x – vyřazení odepsaného limitu MD 07x/D 01x § 6 odst. 9 VPU

hodnota odpisu hodnota odpisu reprodukční pořizovací cena

Dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou zejména znalecké posudky, průzkumy trhu, plány rozvoje, návrhy propagačních a reklamních akcí, certifikace systému jakosti a software pro řízení technologií nebo pro zařízení, která bez tohoto software nemohou fungovat. Dále může účetní jednotka rozhodnout, že dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou zejména technické audity a energetické audity, lesní hospodářské plány a plány povodí. POZNÁMKA

Na základě uvedené definice mohou být ukončeny v minulosti velmi časté diskuse o tom, zda například certifikace ISO, či návrhy propagačních akcí, a to bez ohledu na výši ceny a dobu použitelnosti, jsou či nejsou odpisovatelným dlouhodobým nehmotným majetkem. V uvedených případech se jedná o náklady, které podle povahy mohou být buď jednorázové, nebo časově rozlišené, nejedná se však o aktivum.

380

UP_2019.indb 380

30.1.2019 18:35:11