Benn Folkvord
Eivind Furuseth
Ole Gjems-Onstad
NORSK BEDRIFTSSKATTERETT
11. utgave
Norsk bedriftsskatterett
Benn Folkvord
Eivind Furuseth
Ole Gjems-Onstad
Norsk bedriftsskatterett
11. utgave
© Gyldendal Norsk Forlag AS 2021
11. utgave, 1. opplag 2021
10. utgave 2018 (Benn Folkvord, Eivind Furuseth, Sanaz Ormaz Ferdowski og Ole Gjems-Onstad)
9. utgave 2015 (Ole Gjems-Onstad)
8. utgave 2012 (Ole Gjems-Onstad)
7. utgave 2008 (Ole Gjems-Onstad)
6. utgave 2003 (Ole Gjems-Onstad)
5. utgave 2001 (Ole Gjems-Onstad)
4. utgave 1999 (Ole Gjems-Onstad)
3. utgave 1998 (Ole Gjems-Onstad)
2. utgave 1997 (Ole Gjems-Onstad)
1. utgave 1996 (Ole Gjems-Onstad)
ISBN 978-82-05-55083-4
Omslagsdesign: Gyldendal Akademisk
Sats: have a book
Brødtekst: Times Lt Std 11/13
Papir: 70 g One matt
Trykk: Opolgraf, Polen 2021
Alle henvendelser om boken kan rettes til Gyldendal Juridisk
Postboks 6730 St. Olavs plass 0130 Oslo
www.gyldendal.no/juridisk juridisk@gyldendal.no
Det må ikke kopieres fra denne boken i strid med åndsverkloven eller avtaler om kopiering inngått med KOPINOR, interesseorgan for rettighetshavere til åndsverk. Kopiering i strid med lov eller avtale kan medføre erstatningsansvar og inndragning, og kan straffes med bøter eller fengsel.
Alle Gyldendals bøker er produsert i miljøsertifiserte trykkerier. Se www.gyldendal.no/miljo
Forord til 11. utgave
Norsk bedriftsskatterett, som nå foreligger i ellevte utgave, er en relativt fullstendig fremstilling av bedriftsbeskatningen til bruk for praktikere og videregående studenter. Frem til og med åttende utgave var Ole Gjems-Onstad ansvarlig for boken. Vi har fått den ære å føre boken videre.
Skatteretten er et dynamisk rettsområde hvor det skjer hyppige endringer. Dette gjelder både innenfor norsk skatterett og i internasjonal skatterett. Vi har gjort vårt beste for å oppdatere og videreutvikle boken for at den skal være à jour med siste endringer i nasjonal og internasjonal skatterett.
Det er vanlig i skatteretten å skille mellom nasjonal og internasjonal skatterett. Som følge av at samfunnet vårt blir mer og mer internasjonalisert, er den internasjonale dimensjonen av skatteretten blitt stadig viktigere. Man kan ikke lenger først lære nasjonal skatterett for så å begynne på internasjonal skatterett. Grenseoverskridende problemstillinger er der hele tiden som et bakteppe. Selv om boken har en egen del som behandler internasjonal skatterett, er det internasjonale regelverket kommentert fortløpende i fremstillingen av «norsk» skatterett der det naturlig hører hjemme.
Siden forrige utgave er omgåelsesnormen lovfestet i § 13-2. Den tidligere ulovfestede omgåelsesnormen er i det vesentlige videreført, men noe endret. Disse endringene drøftes. Også endringene av den viktige bestemmelsen om avskåret rentefradrag mellom nærstående i § 6-41 er tema. Det er kommet en rekke nye høyesterettsdommer som er innarbeidet i fremstillingen. Videre er det kommet ny arvelov som kan har betydning ved generasjonsskifte.
Ut fra omfang og detaljeringsgrad er Norsk bedriftsskatterett ingen innføringsbok. Den som allerede kan litt skatterett og ønsker å fordype seg i delområder, bør orientere seg om bokens hoveddeler ut fra den kortfattede innholdsoversikten.
Norsk bedriftsskatterett analyserer ikke bare gjeldende rett. I avsnitt markert med en hake fremheves hovedpoenger og praktiske tips. Et omvendt spørsmålstegn før et avsnitt varsler kritiske synspunkter og endringsforslag. Boken er tidvis mer kritisk enn vanlig for rettsdogmatiske fremstillinger. Men forfatterne har etterstrebet at gjeldende rett ikke farges av forfatternes personlige holdninger til reglene. Detaljstoff, utpreget tekniske poenger, en del talleksempel og historiske fremstillinger av regelendringer er satt som kompressavsnitt med strek i margen. Dette stoffet kan leseren hoppe over uten å miste hovedpoengene i fremstillingen. En ramme rundt et avsnitt markerer også at det dreier seg om utfyllende eller supplerende momenter.
Vi har mottatt en rekke gode innspill fra kollegaer. Størst takk går likevel til Ole Gjems-Onstad, som gjennom mange år har gitt inspirasjon og gode råd.
Boken er forsøkt ført à jour med lovvedtak, forskrifter vedtatt og publisert praksis per 1. juli 2021.
Folkvord er hovedansvarlig for kapittel 1–3, 8, 13, 14, 16–24, 27–32, 36 og 37.
Furuseth er hovedansvarlig for kapittel 4–7, 9–12, 15, 25, 26, 33–35 og 38–41.
Det kan forekomme feil, unøyaktigheter, uklarheter mv. Forfatterne er takknemlige for eventuelle kommentarer, som kan sendes til: benn.folkvord@uis.no eller eivind.furuseth@bi.no.
Stavanger og Oslo 1. juli 2021
Benn Folkvord og Eivind Furuseth
Innholdsoversikt
Kapittel
Kapittel
Kapittel 11
Kapittel 27 Deltagerfastsetting og deltagermodell
Kapittel 29 Indre selskaper og stille deltagere
Kapittel
Kapittel
Kapittel 35 Internprising, interessefellesskap og armlengdeprinsipp
Kapittel 36 Omgåelse, gjennomskjæring og tilsidesettelse
Innholdsfortegnelse
2.7.4
2.8
2.9
3.1
Kapittel 4
4.3
Kapittel 5 Fordringer
5.1 Gevinst på fordringer .........................................
5.2 Tap på fordringer
5.3 Realisert tap på fordring: Krav til nærings- og inntektstilknytning – forholdet til aksjetap ........................................
5.3.1 Tre kumulative vilkår
5.3.2 Passiv kapitalforvaltning vs. virksomhet
5.4 Forholdet til fritaksmetoden ...................................
5.5 Annet tap
5.6 Mer om tilknytningskravet
5.6.1 Vertikal og horisontal integrasjon .......................
5.6.2 Fordring etter omdannelse
5.6.3 Fordring som skyldes skattepliktig inntekt
5.7 Endelig konstatert tap ........................................
5.7.1 Forskriftsbestemte vilkår ..............................
5.7.2 Konsernforhold – Norse og nyere rettspraksis
5.7.3 Særlig om ettergivelse i konsernforhold ..................
5.8 Tapets størrelse .............................................
5.9 Urealisert tap
5.9.1 Begrenset nedskrivningsrett ............................
5.9.2 Kundefordringer
5.9.3 Historiske erfaringer
5.9.4 2 %-regel for ny virksomhet ...........................
5.9.5
5.9.6 Kundefordringer i interessefellesskap
5.9.7 Finansieringsvirksomhet ..............................
Kapittel 6
6.2 Forsknings- og utviklingskostnader – inntekts- og skattefradrag – sktl. § 6-25 vs. § 6-10
Inntektsfradrag og skattefradrag
6.2.3
6.2.4 Utv. 2005 s. 833: Smalt område for aktiveringsplikten
6.2.5
6.3.2
6.3.8 Vedlikehold vs. nyanskaffelse ..........................
6.3.9 Tekniske installasjoner ................................
6.3.10 Ikke verdikriterium – endringsarbeider og leieboertilpasninger
6.3.11 Fradrag for tidligere eieres slitasje mv ...................
6.3.12 Valgfri aktivering ....................................
6.3.13 Programvare
6.4 Prosessutgifter ..............................................
6.4.1 Alminnelig utgangspunkt: Fradragsberettiget
6.4.2 Innbyrdes uavhengige formål
6.4.3 Klage- og rettssaker om skatt ..........................
6.5 Finansieringsutgifter .........................................
Kapittel 7
Avskrivninger og gevinst- og tapskonto ........................
7.1 Årets
7.2
7.3.1 Kumulative krav .....................................
7.3.3
7.4
7.5 Finansobjekter
7.6 Immaterielle eiendeler ........................................
7.6.1 Restkategori – terskelvirkninger og avgrensningsproblemer ...
7.6.2 Avgrensning av goodwill
7.6.3 Tidsubegrensede immaterielle eiendeler: Åpenbart verdifall
7.6.4
7.7 Fysiske objekter og goodwill
7.7.1 Kravet til eiendomsrett
7.7.2
7.7.3
7.8 Ikke-avskrivbare objekter
7.8.1
7.8.2
7.8.3
7.9
7.8.7
7.9.1
7.9.2
7.9.3
7.9.4
7.9.5
7.10.1
7.10.2
7.11 Avskrivningsgrunnlag ........................................
7.11.2 Levering
7.11.3 Vedlikehold og påkostninger ...........................
7.11.4 Særlige ervervsmåter .................................
7.11.5 Restsaldo
7.12 Gevinst- og tapsbeskatning ....................................
7.12.1 Valg mellom direkte eller utsatt inntektsføring
7.12.3 Ikke direkte tapsfradrag
7.12.4 Direkte reduksjon av saldo ............................
7.12.5 Gevinst- og tapskonto ................................
7.13 Avslutning ved død og likvidasjon
Kapittel 8
8.1
8.2 Avgrensning mot uttakslignende situasjoner
8.2.1 Den generelle virksomhetsregel – sktl. § 5-1
8.2.2 Flytting ut av Norge, tilvirkning mv
8.2.3 Fullt vederlag og gavesalg .............................
8.3 Uttak fra enkeltpersonforetak og sameier – fratrukket kostpris ........
8.3.1 Mer generell uttaksskatteplikt for selskaper
8.3.2 «[T]il fradrag ved skattefastsettingen» ...................
8.3.3 Privat bruk .........................................
8.4 Generelle vilkår for uttaksskatteplikt
8.4.1 Ikke begrenset av objekt
8.4.2 Gaveoverføring .....................................
8.4.3 Til egen bruk – særlig om AS/ASA
8.4.5 Overføring til ektefelle og samboere .....................
8.5 Skattefrihet for uttak
8.5.1
Kapittel 9
Avansert «teknikk» – store beløp ........................
9.2 Ikke-finansielle opsjoner og andre derivater
9.2.1 Skiller etter selvstendig formuesobjekt
9.4 Mengdegjeldsbrev og indeksobligasjoner .........................
9.4.1 Avgrensning av mengdegjeldsbrev ......................
9.4.2 Mengdegjeldsbrev
9.4.3 Indeksobligasjoner – asymmetrisk beskatning .............
9.5 Finansielle opsjoner ..........................................
9.5.1 I og utenfor næringsvirksomhet
9.5.2 Kjøps- og salgsopsjoner ...............................
9.5.3 Selvstendig formuesobjekt .............................
9.5.4 Forholdet til fritaksmetoden
9.5.5 Kjøpsopsjon – innehaver ..............................
9.5.6 Kjøpsopsjon – utsteder ...............................
9.5.7 Salgsopsjon
9.6 Aksjer til ansatte ............................................
9.6.1 Skattepliktig naturalytelse – personinntekt
9.6.2 Betinget underkurs – tilbakebetalingsplikt
9.6.3 Garantert gevinst ....................................
9.6.4
9.6.6 25 % og kr 7500 skattefritt ............................
9.7 Opsjoner til ansatte ..........................................
9.7.1
9.7.4
Kapittel 10
Kapittel 11
Underskudd, gjeldsforfølgning og konkurs
11.1 Underskudd: Mer nøytrale og symmetriske regler fra 2006 ...........
11.1.1 Samme problemfelt
11.1.2 Terminologi og skatteverdi – nominalistisk prinsipp .........
11.1.3 Opphevelse av ti års foreldelse og bortfall ved opphør av næring
11.2 Overføring av underskudd – generelt samordningsprinsipp
11.3 Fremføring av underskudd .....................................
11.3.1 Eldste underskudd først
11.3.2 Når skal fradrags gis?
11.3.3 Arv og gave ........................................
11.4 Tilbakeføring av underskudd
11.4.1 Midlertidige regler for tilbakeføring av underskudd som følge av covid-19 ........................................
11.5 Gjeldsforfølgning og konkurs – omfattende og stabilt tema ...........
11.5.1 Atskilte skattesubjekter
Konkursboets skatteplikt ..............................
12.1 Fradragsforbud selv om kostnaden er
Kapittel 13
13.3 Formuesobjektene ...........................................
13.3.2 Fast eiendom: boligeiendom
13.3.3 Næringseiendom ....................................
13.3.4 Tomt ..............................................
13.3.5 Fast eiendom i utlandet
13.3.6 Skog ..............................................
13.3.7 Skip, borefartøyer, boligrigger, fiskefartøyer og taubåter .....
13.3.8 Buskap og varelager i jordbruk og skogbruk
13.3.9 Driftsmidler ........................................
13.3.10 Varelager og kundefordringer ..........................
13.3.11 Pantobligasjoner, gjeldsbrev og muntlige fordringer
13.4 Børsnoterte verdipapirer ......................................
13.4.1 Kjøperkurs ved årsskiftet ..............................
13.4.2 Aksjer og grunnfondsbevis
13.4.3 Tegningsrettigheter, konvertible obligasjoner og warrants
Formuesverdi selskapets eiendeler
Kapittel 14
14.1.3 Fysiske personers allmennyttige virksomhet ...............
14.1.4 Juridiske personers allmennyttige virksomhet ..............
14.1.5 Private institusjoner
14.1.6 Aksjeinntekter – Skattereformen 2004–2006 og fritaksmetoden
14.2 Vernebestemmelsen i § 2-32 ...................................
14.2.1 Hovedregelen i sktl. § 2-32
14.2.2 Ikke samstemte fritaksregler ...........................
Ikke streng fortolkning ...............................
14.2.4 Alle juridiske personer med selvstendig skatteplikt
14.2.5 Ikke utdelingsforbud .................................
14.2.6 Deltagerfastsatte selskaper .............................
14.2.7 Utenlandske institusjoner
14.2.8 Overgang fra skattefri til skattepliktig organisasjon – og motsatt
14.3 Ikke erverv til formål .........................................
14.3.1 Omfattende rettspraksis
14.3.2 Uavklart formålsbegrep ...............................
14.3.3 Vedtekter vs. faktisk virksomhet ........................
14.3.4 Tjenlig middel til erverv
14.3.5 Ervervsbegrepet og overskudd ..........................
14.3.6 Andres erverv .......................................
14.3.7 Samtlige aktiviteter og datterselskaper – hovedformålet
14.3.8 Forretningsmessige/kommersielle vs. ervervsmessige aktiviteter
14.3.9 Omfang og profesjonalitet –
Kapittel 15
Differensierte satser – der arbeidsgiver driver virksomhet
EØS-avtalen: Visse primærnæringer
15.1.4 Særlig konkurranserettet næring – ingen differensiering ut over fribeløp
15.1.5 Fribeløpsordningen – bagatellmessig støtte
15.3 Skatterettens lønnstagerbegrep .................................
15.3.1 Avgrensning mot virksomhet/næringsdrivende .............
15.3.2 Uavklart skille
15.3.4 Mindre sentrale momenter .............................
15.3.5 Avgrensning frilanser
15.3.6 Konsulenter med egne holdingselskap – tvangslønn .........
15.4 Presiseringer av det skattemessige lønnstagerbegrepet ...............
15.4.1 Avklare tvilstilfeller
15.4.2 Styrehonorar mv. ....................................
15.4.3 Royalty – artister ....................................
15.4.4 Avisartikler
15.4.5 Forfattere ..........................................
15.4.6 Idrettsutøvere .......................................
15.4.7 Karensgodtgjørelse og erstatninger i arbeidsforhold
15.5 Ektefelle og familiemedlemmer ................................
15.6
hver måned – seks betalingsterminer
15.6.3 Rapporteringsplikt og skatteplikt for tredjepartsytelser
15.6.5
15.7
15.8
15.11.4
16.3
15.11.5 Reise hjem–arbeidssted – «drosjeregelen»
15.12.2
16.4 Nærmere om videreføring av skatteposisjoner .....................
16.4.2 Skatteposisjoner med tilknytning til eiendel
16.4.3 Skatteposisjoner med virksomhetstilknytning
16.4.4 Skatteposisjoner uten virksomhetstilknytning
16.5
16.8 Andeler i selskaper med deltagerfastsetting
16.9 Unntak fra kontinuitetsprinsippet: Bolig, fritidseiendom og gårdsbruk ...
Del III Selskaps- og
Kapittel 17
Selskapsbeskatning – innledning
17.1 Selskaps- vs. personbeskatning – i et dualt skattesystem .............
17.2 22 % skattesats innenfor selskapssektoren – ekstra skatt ved utdeling ...
17.3 Fordelingsvirkninger og diskrimineringsproblemet i EØS
17.4 Skjermingsmetoden ..........................................
17.5 Kjedebeskatning og fritaksmetode ..............................
17.6 Seks variabler/teknikker
17.7 Utbyttebeskatning hos selskap og aksjonær ....................... 504
17.8 For hvilke foretak foretas selskapsfastsetting? ..................... 505
17.8.1 AS/ASA 505
17.8.2 Sparebanker og finansieringsforetak ..................... 505
17.8.3 Samvirkeforetak ..................................... 506
17.8.4 Sktl. § 2-2 første ledd bokstav e: Selskaper med begrenset ansvar, utenlandske aksjeselskaper mv ......................... 506
17.8.5 Interkommunale selskaper med ubegrenset ansvar .......... 507
17.8.6 Statsforetak 507
17.8.7 Innretninger: Bo, foreninger og stiftelser ................. 507
17.9 Foretak som ikke er skattesubjekt: Deltagerfastsetting ............... 508
17.9.1 Spissfindig terminologi: Deltagerfastsetting og deltagermodellen 508
17.9.2 Uttrykkelig oppregning ............................... 508
17.9.3 DA – delt, men ubegrenset ansvar ....................... 509
17.9.4 Kommandittselskap 509
17.9.5 Indre selskap ....................................... 510
17.9.6 Partrederi .......................................... 510
17.9.7 Konkret klassifisering av andre rettsfellesskap 510
17.10 Opphør av skatteplikt ......................................... 510
Kapittel 18
Aksjeutbytte 512
18.1 Utbyttebegrepet ............................................. 512
18.1.1 Skattereformen 2004–2006 – samme utbyttebegrep ......... 512
18.1.2 Skatterettslige vs. selskapsrettslige utbyttebegreper 513
18.1.3 Aksjerettslig krav til klar særfordel vs. skattemessig hovedsakelighetskriterium ............................. 515
18.1.4 Gevinstbeskatning ved likvidasjon 516
18.2 Skattepliktig utbytte – skattelovens fordelsbegrep .................. 517
18.3 Bare til aksjonær ............................................ 518
18.4 Ulovlige overføringer 519
18.4.1 Skatteplikt .........................................
18.4.2 Tilbakebetaling mv. kan hindre beskatning ................
18.5 Indirekte overføringer 522
18.6 Objektiv verdivurdering ....................................... 523
18.6.1 Takst .............................................. 523
18.6.2 Rabatter og takseringsregler 524
18.7 Selskapsfremmed investering: Verdsettelse over omsetningsverdien ....
19.7.1 Særlig kostbare private eiendeler i aksjeselskap ............
18.7.2 Uttaks- og utbyttebeskatning 525
18.7.3 Rentesatsen ........................................ 526
18.7.4 Selskapsfremmed disposisjon .......................... 527
18.7.5 Armlengdeprinsippet 528
18.7.6 Opprinnelig kostpris, ikke markedsverdi .................. 528
18.7.7 Landsted i utlandet eid av norsk AS ..................... 529
18.8 Kravet til overføring – fondsaksjer, aksjesplitt og utbytteaksjer
18.9 Lån vs. utbytte
18.9.1 Lån – tilbakebetalingsplikt ............................
18.9.2 Overtredelse av aksjelovens begrensninger 532
18.9.3 Behov for skriftlig låneavtale
18.9.4 Nedbetalingsevne og reelle avdrag ......................
18.9.5 Forbruk eller investeringer – ikke avgjørende .............. 534
18.10 Lån fra selskap til aksjonær: omklassifisering av lån til utbytte
18.10.1 Oversikt over omklassifiseringsregelen ................... 534
18.10.2 Bakgrunnen for omklassifiseringsregelen ................. 535
18.10.3 Subjektene: Hvilke låntakere omfattes? 536
18.10.4 Subjektene: Hvilke långivere omfattes? .................. 539
18.10.5 Objekt: Hvilke typer kreditt og sikkerhetsstillelse omfattes? .. 541
18.10.6 Unntak: Aksjonærlån som ikke skal omklassifiseres 544
18.10.7 Tilbakebetaling ..................................... 546
18.10.8 Selskaps- og regnskapsrettslige komplikasjoner mv. ........ 548
18.11 Lån fra selskap til aksjonær: Rentefrie eller rimelige lån 549
18.12 Lån fra aksjonær til selskapet: Grensen mellom egenkapital og fremmedkapital ........................................... 549
18.13 Egenkapital vs. fremmedkapital – Lefdal- vs. Fylling-dommen 550
18.14 I egenskap av aksjonær .......................................
18.15 Verdipapirlån – utbyttekompensasjon ............................
18.16 Identifikasjon 553
18.16.1 Objektiv identifikasjon ................................ 553
18.16.2 Subjektiv identifikasjon/gjennomskjæring ................ 553
18.17 Uttaksbeskatning av selskapet 554
18.18 Tidfesting ..................................................
18.18.1 Generalforsamlingens vedtak .......................... 554
18.18.2 Vanligvis ikke omgjøringsadgang 555
18.19 Overdragelse av aksjer ........................................ 556
18.20 Kjøpsutbytte i samvirkelag .................................... 557
18.21 Verdipapirlån 557
18.22 Innbetalt aksjekapital og overkurs ............................... 558
18.22.1 Ikke utbytte ........................................ 558
18.22.2 Skatteposisjoner: Ikke sammenfall med balanseposter 558
18.22.3 Individuell skatteposisjon ............................. 560
18.22.4 Forholdet til fritaksmetoden ........................... 561
18.22.5 Verdsettelse av tingsinnskudd 562
18.22.6 Eierskifte .......................................... 562
18.22.7 Nedskrivning av egne aksjer ........................... 563
18.22.8 Nedskrivning for tap 563
18.22.9 Vedtatt nedskrivning – ikke lenger nødvendig . .
564
18.22.10 Tilbakebetaling av andre egenkapitalinnskudd ............. 565
18.22.11 Aksjeeiertilskudd til utenlandske datterselskaper – «formell eierkapital» ................................ 565
18.22.12 Avgrensning mot fondsemittert aksjekapital ............... 567
18.22.13 Rekkefølgen 568
18.22.14 Fondsemisjon finansiert ved innbetalt overkurs ............ 569
18.23 Selskapsrettslig vs. skatterettslig klassifisering av utbetaling .......... 570
18.24 Tilbakebetaling av lån/fremmedkapital 571
18.25 Lovlig utbytte 571
18.25.1 Særnorsk(?) og «mystisk» lovlighetskrav ................. 571
18.25.2 Lovlighetskravet etter opphevelsen av sktl. § 11-1 annet ledd 573
18.25.3 Skatteretten «overtar» regnskaps- og aksjelovgivningen 574
18.25.4 Vesentlighetskrav .................................... 576
18.26 Materielle grenser – beløpsgrenser .............................. 577
18.26.1 Asl./asal. § 8-1 første ledd – fradrag i annen EK 577
18.26.2 Aksjonærlån ........................................ 577
18.27 Krav om forsvarlig egenkapital og likviditet ....................... 577
18.27.1 Aktsomhetskrav 577
18.27.2 Utbyttefordring .....................................
18.27.3 Vedtektsfestede begrensninger ..........................
18.28 Lovlig utbytte – formelle krav 578
18.28.1 Vedtak generalforsamling ............................. 578
18.28.2 Seksmånedersfristen .................................
18.28.3 Grunnlaget for utbytteutdeling er årsregnskap eller mellombalanse ...................................... 580
18.28.4 Løpende ytelser .....................................
18.28.5 Nedsettelse av aksjekapital
18.28.6 Gaver .............................................
Kapittel 19
Aksjonærmodellen
19.1 Utbytteskatt med skjerming ....................................
19.1.1 Utbytte- og gevinstbeskatning med skjerming ............. 582
19.1.2 Ekstrabeskatning av aksjeinntekter 582
19.2 Skjermingsgrunnlaget ........................................ 584
19.2.1 Isolert behandling av hver aksje ........................ 584
19.2.2 Utgangspunktet: Inngangsverdi 584
19.2.3 Overgangsregler: RISK-verdier ......................... 585
19.3 Skjermingsrente ............................................. 585
19.3.1 Tre måneders statskasseveksler 585
19.3.2 Tilordning av skjermingsfradrag pr. 31. desember .......... 586
19.4 Fremføring og indirekte renteberegning ubenyttet skjermingsfradrag ... 587
19.4.1 Tidsubegrenset fremføringsrett 587
19.4.2 Ubenyttet skjermingsgrunnlag og aksjegevinst ............. 587
19.4.3 Tap ............................................... 588
19.5 Aksjer i utenlandske selskaper 588
19.5.1 Aksjonæren må selv beregne og kreve kreditfradrag ........ 588
19.5.2 Forholdet til kreditfradraget ............................ 589
19.5.3 NOKUS-selskaper 589
19.6 Utenlandske aksjonærer ....................................... 590
19.7 Ekstraskatt på renter på lån til selskaper .......................... 591
19.7.1 Finansieringsnøytralitet 591
19.7.2 Generell regel – alle lån – ingen minimumsterskler ......... 592
19.7.3 Skjermingsrente og beregning av inntektstillegget .......... 593
19.7.4 Praktiske tilpasninger 594
Kapittel 20
20.1 Oversikt
.............................................
20.1.1 Selskapet, ikke konsernet, som skattesubjekt 596
20.1.2 Alternativ til utbytte .................................. 597
20.1.3 Historikk 597
20.1.4 Konsernbidrag, ikke konsernfastsetting eller konsernresultatfastsetting .
20.2 Aksjeutbytte vs. konsernbidrag ................................. 598
20.2.1 Konsernbidrag regulert i skatteloven 598
20.2.2 Regnskapsmessig rapportering – forholdet til utbytte ........ 599
20.2.3 Eierskap og retning .................................. 599
20.2.4 Maksimalt konsernbidrag
20.2.5 Lovlig konsernbidrag .................................
20.3 Eierkravet ..................................................
20.3.1 Skattekonsern – kun ved selskapsfastsetting 602
20.3.2 Mer enn 90 % ....................................... 604
20.3.3 Direkte eie – flere ledd ................................ 606
20.3.4 Indirekte eie 607
20.3.5 Tenkte utløsninger og fusjoner ......................... 607
20.3.6 Krysseie ........................................... 608
20.4 Fradragsrett for konsernbidrag 609
20.4.1 Alminnelig inntekt ................................... 609
20.4.2 Bare fradrag i overskudd – ingen fremføringsrett ........... 610
20.4.3 Fremførbart underskudd hos mottager – ingen karenstid 610
20.4.4 Passive selskaper – holdingselskaper ..................... 612
20.4.5 Petroleumsområdet .................................. 612
20.4.6 Finansskatt 612
20.5 Inntektsbeskatning av konsernbidrag ............................ 612
20.6 Endring av konsernbidrag ..................................... 613
20.6.1 Generelt 613
20.6.2 Lojalitetsstandard .................................... 613
20.6.3 Endring i regnskap – primære endringer .................. 615
20.6.4 Regnskapsmessig endringsadgang – sekundære endringer 615
20.6.5 Sekundære endringer – oppjustering av regnskapsmessig overskudd .......................................... 616
20.7 Formuesbeskatning 617
20.8 Utenlandske selskaper og filialer ................................ 617
20.8.1 Hovedregel: Ikke konsernbidrag over landegrenser ......... 617
20.8.2 Unntak 1: Filialer av selskap i EØS 618
20.8.3 Unntak 2: Konsernbidrag innenfor fremførbart underskudd ... 618
20.8.4 Unntak 3: Konsernbidrag når tap ikke kan utnyttes på annen måte 619
20.9 Selskapsrett: Minoritetsaksjonærer .............................. 621
20.9.1 Minoritetsaksjonærer i giverselskapet .................... 621
20.9.2 Minoritetsaksjonærer i mottagerselskapet 623
20.10 Oppgjør av konsernbidrag 623
21.1 Fritak for uttaks-, gevinst- og utbyttebeskatning
21.1.1 Skattefri flytting av eiendeler ...........................
21.1.2 Alternativ til vertikale fisjoner
21.2 Overføring av eiendeler 626
21.2.1 Virksomhet og virksomhetstilknytning ................... 626
21.2.2 Skatteposisjoner ..................................... 627
21.3 Ingen karenstid, men uendelig bindingstid 628
21.4 Kontinuitetskravet ........................................... 629
21.4.1 Hovedregel: Skattemessig kontinuitet .................... 629
21.4.2 Krav om lovlig vederlag – selskaps- og regnskapsrettslig 629
21.4.3 Forskjell på fordringens regnskapsmessige og skattemessige verdi? ................................. 632
21.5 Valgfritt – tapsfradrag 632
21.6 Kombinasjon med konsernbidrag ............................... 633
21.7 Ingen registreringskrav. Sikkerhetsstillelse ........................ 633
21.8 Selskap med deltagerfastsetting 634
21.9 Særskattepliktige selskaper .................................... 634
21.10 Grenseoverskridende overføringer .............................. 635
21.10.1 Konserninterne overføringer til og fra fast driftssted 635
21.10.2 Overføringer som innebærer at objektet mister tilknytning til norsk beskatningsområde .............................. 635
21.11 Forfall av betinget skattefrihet 636
21.11.1 Opphør av konserntilknytning .......................... 636
21.11.2 Overdratt eiendel i behold ............................. 637
21.11.3 Direkte inntektsføring eller gevinst- og tapskonto? .......... 637
21.11.4 Dispensasjon fra skatteplikt 638
Kapittel 22
Avskåret rentefradrag ....................................... 639
22.1 Avskåret rentefradrag: Oversikt 639
22.2 Hvem gjelder reglene om avskåret rentefradrag for? ................ 641
22.2.1 Hvilke låntakere omfattes? ............................ 641
22.2.2 Hvilke långivere omfattes? 643
22.2.3 Nærståenderegelen ................................... 644
22.2.4 Lån fra eksterne långivere ............................. 648
22.3 Beregning av rentefradrag 652
22.3.1 Oversikt ........................................... 652
22.3.2 Nærmere om modellen ............................... 652
22.3.3 Nærmere om beregningsgrunnlaget/gjeldsbetjeningsevne 654
22.3.4 Terskelbeløpet: Bare avskåret rentefradrag på renter over 5 millioner ......................................... 656
22.3.5 Avskåret rentefradrag kan ikke avregnes mot konsernbidrag eller fremførbart underskudd ........................... 657
22.3.6 Avskåret rentefradrag kan fremføres ..................... 658
22.4 Hva avskjæres? 659
22.4.1 Over- eller underkurs på fordringer ...................... 659
22.4.2 Renter .............................................
22.4.3 Avkastning på hybridkapital 662
22.4.4 Obligasjonslån 662
22.4.5 Sammensatte obligasjoner ............................. 662
22.4.6 Byggelånsrenter 663
22.4.7 Valuta og valutaderivater 664
22.4.8 Rentederivater ...................................... 664
22.5 Egenkapitalbasert unntaksregel ................................. 664
22.5.1 Generelt 664
22.5.2 Hva inngår i norsk konsern mv.? ........................ 666
22.5.3 Nærmere om beregning av egenkapitalandel ............... 666
22.6 Tilpasninger 668
22.6.1 Generelt om tilpasninger og avskåret rentefradrag .......... 668
22.6.2 Øke egenkapital ..................................... 668
22.6.3 Øke terskelbeløp: Fisjon 669
22.6.4 Øke fradragsramme/inntekt: Konsernbidrag ............... 669
22.6.5 Fusjon ............................................ 670
22.6.6 Operasjonell leasing 670
22.6.7 Valutaderivat mv. .................................... 671
22.6.8 Finansiering via tredjemann ........................... 673
22.6.9 Splitte sammensatte obligasjoner 673
22.6.10 Over- eller underkurs i annenhåndsmarked ................ 674
22.6.11 Endre eierstruktur ................................... 674
Kapittel 23
Aksjegevinstbeskatning – generelt 675
23.1 Utgangspunktet: Skatteplikt ................................... 675
23.2 Kravet til realisasjon 675
23.2.1 Sktl. § 9-2 .......................................... 675
23.2.2 Skattesalg vs. å skille seg med eierinteresser .............. 676
23.2.3 Nedskrivning av aksjekapital 677
23.2.4 Innløsning enkeltaksjer i samme forhold – erverv av egne aksjer 679
23.2.5 Verdiløst selskap .................................... 682
23.2.6 Realisasjon til bokført verdi – prisklausuler 682
23.2.7 Gavesalg 683
23.3 Praktisk viktig unntak fra realisasjon: Aksjesparekonto .............. 683
23.3.1 Ikke realisasjon 683
23.3.2 Tilbyder 684
23.3.3 Hva kan det investeres i? .............................. 685
23.3.4 Innskudd, uttak, overføring mv. ......................... 687
Kapittel 24
Gevinstberegning – inngangsverdi og utgangsverdi .............
24.1 Utgangsverdi fratrukket inngangsverdi ...........................
24.2 FIFU-prinsippet
24.3 Tilbakebetaling av aksjekapital .................................
24.4 Overgangsregler .............................................
24.4.1 Overgangsregler til skattereformen 2004–2006
24.5 Skattefrihet for fordringer utenfor næring .........................
24.6 Ervervs- og avhendelsesutgifter 696
24.7 Fradrag for aksjeinnskudd i oppstartsselskap ......................
24.8 Egne aksjer ................................................
24.9 Tegningsrettigheter og tildelingsbevis
24.10 Aksjer i utenlandske selskaper
24.11 Omfordeling av inngangsverdi og skatteposisjoner – justeringsfaktor ...
24.11.1 Aksjeinteresse vs. eierinteresse
24.11.2 Først justeringsfaktor – så omfordeling ...................
24.11.3 Fondsemisjon .......................................
24.11.4 Aksjesplitt
24.11.5
24.11.7 Horisontal fisjon
24.11.8 Tilpasninger – fisjoner ................................
Kapittel 25
Fritaksmetoden
25.1 Ny nullsatssone .............................................
25.2 Kvalifiserende subjekter ......................................
25.2.1 Selskapseiere mv.
25.2.2 Norskregistrerte aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper
25.2.3 Sparebank, finansieringsforetak, samvirkeforetak ........... 708
25.2.4 Foreninger og stiftelser ............................... 708
25.2.5 Bo 709
25.2.6 Stat og kommune .................................... 709
25.2.7 Tilsvarende utenlandske selskaper ....................... 709
25.3 Kvalifiserende objekt 711
25.3.1 Andeler i kvalifiserende objekter ........................ 711
25.3.2 Utbytte ............................................ 711
25.3.3 Andeler i selskap med deltagerfastsetting 712
25.3.4 Finansielle instrumenter, konvertible obligasjoner mv ....... 712
25.3.5 Lovlighetskrav – ikke for utdelinger fra DLS .............. 714
25.3.6 Ingen generell porteføljebegrensning eller krav til eiertid 715
25.4 Fradragsrett for utgifter og tre prosent-regelen (0,66 % skatt) ......... 715
25.4.1 Fradragsretten etter sktl. § 6-24 ......................... 715
25.4.2 Tre prosent-regelen (0,66 % skatt) 716
25.5 Avgrensning mot selskapsinntekter fra utlandet – det geografiske «fritaksområdet» ............................................ 718
25.5.1 Hvor målselskapet er hjemmehørende 718
25.5.2 Lavskatteland ....................................... 719
25.5.3 Ikke reelt etablert innenfor EØS ........................
25.5.4 Land utenfor EØS – 10 %-kravet ved gevinster 721
25.5.5 10 %-kravet for tap 721
25.5.6 Aksjeutbytte fra selskaper i land utenfor EØS .............
25.5.7 Gevinst og tap på eierandel i selskap med deltagerfastsetting 722
25.6 Fritak for kildeskatt på utbytte 722
25.7 Tilpasninger ................................................
25.7.1 Drop-down-fisjon og trekantfusjon ...................... 722
25.7.2 Fisjon og aksjesalg fremfor innmatsalg 722
Kapittel 26
Samvirkeforetaksbeskatning .................................
26.1 Skatteregler basert på organisasjonsform 723
26.1.1 Samvirkeloven 29. juni 2007 nr. 81 ......................
26.1.2 Europeiske samvirkeforetak ...........................
26.1.3 Samvirkeprinsippene/-verdiene 725
26.1.4 DA eller SA ........................................ 725
26.2 Fra prosentligning til fradrags- og avsetningsordninger .............. 726
26.2.1 Selskapsfastsetting eller deltagerfastsetting? 726
26.3 Innskudd og medlemskontingent ................................
26.4 Kontingent .................................................
26.5 Etterbetaling mv
26.5.1 Fradragsrett for samvirkeforetaket – forhåndsgaranterte rabatter ............................................
26.5.2 Fradragsrett – etterbetalinger, etterbetalingsfond og medlemskapitalkonti .................................
26.5.3 Skattlegging hos mottager ............................. 731
26.6 Formuesbeskatning 732
26.7 Fusjon og fisjon .............................................
26.7.1 Fusjon og fisjon av samvirkeforetak .....................
26.7.2 Fusjon mellom samvirkeforetak og andre sammenslutningsformer ...............................
26.8 Omdannelse ................................................
26.9 Andre skatteregler
26.9.1 Oversikt ...........................................
26.9.2 Uttaksbeskatning ....................................
26.9.3 Skattefrihet som ikke-ervervsmessig institusjon – skattefri institusjon ................................. 735
26.9.4 Konsernbidrag ......................................
26.9.5 Konserninterne overføringer 739
26.9.6 Tapsavsetninger for samvirkeforetakets medkontrahent/deltager ............................... 739
Kapittel
27 Deltagerfastsetting og deltagermodell
27.1 Kildebeskatning og utdelingsbeskatning – to modeller ...............
27.1.1 Selskap med deltagerfastsetting
27.2.1
27.2.5 Partrederier
27.2.6
27.3.1 Grader av deltagerfastsetting ...........................
27.3.2 Unntak – bruttofastsetting 751
27.3.3 Nærmere om anvendelsesområdet for nettofastsetting ....... 751
27.3.4 Ektefeller – deltagerfastsetting ......................... 752
27.4 Nettoformue 754
27.4.1 Ikke selskapsandelen, men andelen av selskapsformuen ...... 754
27.4.2 Eierandel per 1. januar i fastsettingsåret .................. 754
27.4.3 Regulering for skjev egenkapital 755
27.4.4 Formuesfastsettingen for kommandittister og stille deltagere ... 755
27.4.5 Fordeling av formue mellom ektefeller ................... 756
27.5 Alminnelig inntekt 757
27.5.1 Eget inntektsoppgjør i selskapet ........................ 757
27.5.2 Transaksjoner mellom selskap og deltager ................ 757
27.5.3 Konserninterne overføringer og omdannelser 761
27.5.4 Bolig, fritidseiendom og gårdsbruk ...................... 761
27.5.5 Arbeidsgodtgjørelse til deltager ......................... 762
27.5.6 Rentegodtgjørelse til deltagerne 763
27.5.7 Fritaksmetoden ..................................... 763
27.5.8 Andre skattefrie inntekter ............................. 765
27.5.9 Utenlandsk inntekt med rett til skattekredit ................ 766
27.5.10 Skattefradrag for FoU-kostnader 766
27.5.11 Fordeling etter selskapsavtalen ......................... 767
27.5.12 Underskudd ........................................ 767
27.5.13 Skattested og gjeldsrentefordeling 770
27.5.14 Eierskifte i inntektsåret ............................... 771
27.6 Garanti for gjeld ............................................. 772
27.7 Deltagelse i utenlandske selskaper – dokumentasjonsplikt 773
Kapittel 28
Deltagermodellen .
28.1 Utdelingsbeskatning: Sammenheng mellom utdelings- og realisasjonsbeskatning ........................................ 774
28.2 Personlige deltagere vs. selskapsdeltagere – forholdet til fritaksmetoden 774
28.2.1 Personlige deltagere
28.2.2 Selskapsdeltagere – tre prosent-regelen ................... 775
28.3 «[E]nhver vederlagsfri overføring» ..............................
28.4 Tillegg i alminnelig inntekt 776
28.5 Fradrag for skatt .............................................
28.5.1 Fradragspost i utdeling ...............................
28.5.2 Overskytende beregnet skatt: Økning skjermingsgrunnlag
28.5.3 Økning innbetalt kapital .............................. 778
28.5.4 Tillegg for skattefordel ved underskudd .................. 778
28.6 Avgrensning mot tilbakebetaling av innbetalt kapital 778
28.6.1 Individuell skatteposisjon tilknyttet andelen 778
28.6.2 Opp- og nedregulering med korreksjonsposter etter sktl. § 10-42 syvende ledd 779
28.6.3 Oppregulering med ikke-utbetalt arbeidsgodtgjørelse 779
28.6.4 Uegentlige innskudd: Ikke krav til uttrykkelig vedtak . . . . . . . . 780
28.7 Tidfesting .................................................. 780
28.8 Skjermingsfradrag 781
28.8.1 Skjermingsrente ..................................... 781
28.8.2 Skjermingsgrunnlag .................................. 782
28.8.3 Skjermingsfradrag – rekkefølge 784
28.8.4 Samordning av skjermingsfradrag ....................... 784
28.8.5 Fremføring av skjermingsfradrag ....................... 784
28.9 Realisasjon av andel 785
28.9.1 Eget skatteobjekt .................................... 785
28.9.2 Opptak av nye deltagere – som rettet emisjon i aksjeselskap . . . 785
28.9.3 Innløsning av enkeltandel 785
28.9.4 Likvidasjon ........................................ 785
28.9.5 Tvangsutløsning av deltager ........................... 788
28.9.6 Gevinstberegning – netto vederlag 789
28.9.7 Overgangsregler per 1. januar 2006 ...................... 789
28.9.8 Fradrag for skjerming og uegentlige innskudd ............. 789
28.9.9 Fremført underskudd – korreksjonspost ved realisasjon 791
28.9.10 Tidfesting: Realisasjonsprinsippet ....................... 791
Kapittel 29
Indre selskaper og stille deltagere 792
29.1 Fremtrer – nesten – ikke utad .................................. 792
29.1.1 Paradoksale regler 792
29.1.2 Ikke registreringsplikt eller -rett ........................ 793
29.2 Indre selskap ............................................... 794
29.2.1 Ansvarsform 794
29.2.2 Alle rettssubjekter som deltagere 795
29.2.3 Ikke fremtre utad .................................... 795
29.2.4 Selskapsavtale og bevisspørsmål 796
29.2.5 Stille selskaper – egen undergruppe? 798
29.3 Stille deltager ............................................... 799
29.3.1 Krav til deltagelse 799
29.3.2 Forutsetning om eiendomsrett 799
29.3.3 «Naken inn, naken ut» ................................ 800
29.3.4 Nytt selskap? ....................................... 801
29.3.5 Unntak fra selskapsloven 802
29.3.6 Fleksibilitet sammenlignet med kommandittist ............. 802
29.3.7 Stille deltager vs. aksjonær ............................ 803
29.3.8 Fra tvangslønn til tilordning 804
29.4
29.5
29.7 Deltagerfastsetting – alminnelig inntekt ..........................
Kapittel 30
30.1 Ekstrabeskatning for personlig næringsdrivende ....................
30.1.1 Løpende skattlegging – kildeprinsipp 811
30.1.2 Terminologi og begreper ..............................
30.1.3 Ektefeller ..........................................
30.2 Enkeltpersonforetak – virksomhetskravet 817
30.2.1 Skjønnsmessig helhetsvurdering – ikke forskrifter .......... 817
30.2.2 Todelt skille: Virksomhet eller passiv kapitalavkastning ...... 820
30.2.3 Forholdet til virksomhetskravet for omdannelse, jf. sktl. § 11-20 821
30.2.4 Opphørt virksomhet .................................. 821
30.2.5 Grensen mot passiv kapitalavkastning – utleie ............. 822
30.2.6 Omsetning av verdipapirer – virksomhet eller passiv kapitalforvaltning .................................... 829
30.2.7 Tap på fordringer – passiv kapitalforvaltning vs. virksomhet ... 830
30.3 Fastsettelse av personinntekt 831
30.3.1 Utgangspunkt: Årets skattepliktige virksomhetsinntekt ...... 831
30.3.2 Faktiske kapitalinntekter og utgifter ..................... 832
30.3.3 Særlig om renteutgifter 836
30.4 Skjermingsgrunnlaget ........................................ 839
30.4.1 Forskjellig fra aksjonær- og deltagermodell ............... 839
30.4.2 Driftsmidler 839
30.4.3 Ervervede immaterielle eiendeler og aktiverte FoU-kostnader 840
30.4.4 Varelager .......................................... 840
30.4.5 Finanskapital og kundefordringer 841
30.4.6 Fradrag for leverandørkreditt og forskuddsbetaling fra kunder 842
30.4.7 Fradrag for gjeld .................................... 842
30.4.8 Ikke negativt skjermingsfradrag – ikke inntektstillegg 842
30.4.9 Tilknytningskravet ................................... 842
30.4.10 Kravet til å ha virket i virksomheten ..................... 843
30.4.11 Velferdstiltak 844
30.4.12 Verdsettelse – middelverdiberegning ..................... 845
30.4.13 Verdsettelsesnorm ................................... 845
30.4.14 Reduksjon ved «uforholdsmessig høy verdi» 846
30.4.15 Skjermingsfradrag ................................... 846
30.4.16 Lønnsfradrag ....................................... 847
30.5 Negativ beregnet personinntekt 847 30.5.1 Begrenset samordning ................................ 847
31.1.4 Hovedprinsipp: Skattefri omorganisering «oppover» ........
31.1.5 Skatteplikt ved omorganisering «nedover» 854
31.1.6 Arbeidsrettens bindinger .............................. 856
31.2 Omdannelse som ikke er realisasjon .............................
31.2.1 Skifte av ansvarsform 856
31.2.2 ANS/DA til KS og omvendt ........................... 858
31.2.3 Fra sameie til ANS ................................... 859
31.2.4 Fra AS til ASA og omvendt 860
31.2.5 Omdannelse fra samvirkeforetak til AS ................... 860
31.3 Skattepliktig omdannelse til AS/ASA ............................ 860
31.3.1 Bort fra foretaksmodellen – inn i fritaksmetoden 860
31.3.2 Fra enkeltpersonforetak eller selskap med deltagerfastsetting til aksjeselskap/allmennaksjeselskap – tre former ............. 861
31.3.3 Hovedregel: Realisasjonsbeskatning 862
31.3.4 Verdsettelsesnorm ................................... 863
31.3.5 Fordeling .......................................... 864
31.3.6 Regnskapsmessig behandling – kontinuitetsgjennomskjæring 864
31.3.7 Fra foretak med deltagerfastsetting til AS/ASA ............ 864
31.3.8 Omdannelse fra enkeltpersonforetak til selskap med deltagerfastsetting 865
31.3.9 Tapsfradrag ........................................ 865
31.4 Skattefri omdannelse til AS/ASA – vilkår ......................... 865
31.4.1 Omdannelse etter forskriftsbestemmelsene 865
31.4.2 Ikke dispensasjonsbestemmelse – ikke krav til samtykke ..... 866
31.4.3 Det overdratte foretak – fra ENK, ANS, DA, KS, indre selskap, statsforetak eller samvirkeforetak 867
31.4.4 Vilkår om virksomhetskontinuitet ....................... 867
31.4.5 Er virksomhetsvilkåret oppfylt ved eierandeler i selskap mv? 869
31.4.6 Krav til overtagende selskap 870
31.4.7 Virksomhet og driftsmidler skal i det vesentlige overføres .... 871
31.4.8 Fri overføringsadgang: Andeler i selskap med deltagerfastsetting og finansobjekter 871
31.4.9 Fast eiendom ....................................... 872
31.4.10 Privat bruk – passiv kapitalavkastning .................... 873
31.4.11 Gjeld 873
31.4.12 Øvrige eiendeler ..................................... 874
31.4.13 Overføring pr. 1. januar – virkningstidspunktet ............. 875
31.5 Kontinuitetsprinsippet 876
31.5.1 Skattemessige verdier videreføres ....................... 876
31.5.2 Aksjenes pålydende – netto skattemessige verdier .......... 877
31.5.3 Aksjenes pålydende – verdijustert egenkapital 878
31.5.4 Innbetalt aksjekapital og overkurs ....................... 878
31.5.5 Aksjonærens inngangsverdi ............................ 879
31.5.6 Skjermingsgrunnlag 880
31.5.7 Selskap med deltagerfastsetting 880
31.5.8 Regnskapsmessige verdier – aksjeselskapets åpningsbalanse ... 880
31.6 Eier-/verdikontinuitet 881
31.7 Omdannelse og fisjon – fritaksmetoden 882
Kapittel 32
og fisjon .............................................
32.1 Oversikt 883
32.1.1 Skatte- og aksjerettslig kontinuitet vs. regnskapsmessig diskontinuitet ....................................... 883
32.1.2 Historikk, omfang og terminologi 884
32.1.3 Fritaksmetoden ..................................... 885
32.2 Valgfrihet og faktisk asymmetri ................................ 887
32.2.1 Valg mellom fusjon og likvidasjon 887
32.2.2 Er fusjon realisasjon? ................................. 888
32.3 Aksjeselskaper/allmennaksjeselskaper: Fusjon ..................... 888
32.3.1 Fusjonstyper – Fusjon mot vederlagsaksjer i overtagende selskap .................................. 888
32.3.2 Forskjellige aksjeklasser .............................. 889
32.3.3 Tilskrivning 890
32.3.4 Trekantfusjon – vederlagsaksjer i morselskap .............. 891
32.3.5 Firkantfusjon – ikke skattefri ........................... 892
32.3.6 Innenlandsk aksjebytte godtas ikke 893
32.3.7 Fisjonsfusjon med samtidig trekantfusjon – «drop-down» .... 894
32.3.8 Opprettelse av tom holdingstruktur og trekantfusjon/-fisjon, bruk av rettede emisjoner mv 897
32.3.9 Forenklet fusjon – fusjoner uten vederlagsaksjer ........... 897
32.3.10 Innfusjonering av deleid datterselskap ................... 898
32.3.11 Omvendt fusjon med datterselskap ...................... 898
32.4 Que vadis – etter lovlighetskravet? 899
32.4.1 Usikkerhet og kritikk ................................. 899
32.4.2 Ugyldighetsterskel ................................... 900
32.4.3 Lovlighetskravet etter sktl. § 2-38 annet ledd a ved fusjoner og fisjoner ......................................... 901
32.4.4 Sktl. §§ 11-7 flg. – vilkår eller virkning? .................. 902
32.5 Selskaper hjemmehørende i Norge 903
32.6 Grenseoverskridende fusjoner og fisjoner etter ny sktl. § 11-11 ........ 904
32.6.1 Intrikat bestemmelse ................................. 904
32.6.2 Ikke lavskatteland 905
32.6.3 EØS-avtalen og fusjonsskattedirektivet ................... 905
32.6.4 Kontinuitetskravet ................................... 906
32.6.5 Ikke svekke norsk skattefundament – tilknytning til norsk beskatningsområde .................................. 909
32.6.6 Skattefri omdannelse av filialer ved konserninterne overføringer 910
32.7 Skatteposisjoner for aksjonærer ................................. 910
32.8 Tilleggsvederlag inntil 20 % ................................... 912
32.8.1 Ikke full eierkontinuitet 912
32.8.2 Verdsettelsesnorm: Reelle verdier 913
32.8.3 Verdsettelsestidspunkt verdiforhold: Vedtak fusjonsplan og iverksettelse 913
32.8.4 «Tilleggs-tilleggsvederlag» 914
32.8.5 Skjevdeling ........................................ 915
32.8.6 Skatteplikt for tilleggsvederlag ......................... 917
32.9 Kontinuitet selskap 917
32.9.1 Skattemessige verdier og skatteposisjoner ................ 917
32.9.2 Fordringsmodellen ved trekantfusjon .................... 918
32.9.3 Virksomhet 921
32.10 Skattefrie fisjonsformer AS/ASA ............................... 922
32.10.1 Må overta forpliktelser ................................ 922
32.10.2 Ikke krav til virksomhet 923
32.10.3 Overdragende selskap består ........................... 923
32.10.4 Overdragende selskap oppløses ......................... 924
32.10.5 Horisontal fisjon – nytt selskap med samme eller atskilte eierinteresser ....................................... 924
32.10.6 Fisjonfusjon – horisontal fisjon – overføring til bestående selskap 925
32.10.7 Trekantfisjon ....................................... 925
32.10.8 Firkantfisjon: Ikke skattefri ............................ 926
32.10.9 Fisjon uten vederlagsaksjer 926
32.10.10 Fisjon vs. fusjon ..................................... 926
32.11 Andre fisjonsformer .......................................... 927
32.11.1 Utfisjonering datterselskap – vertikal fisjon – sktl. § 11-21 927
32.11.2 Likvidasjon av holdingselskap . .
. 928
32.11.3 Realisasjonsfisjon ................................... 928
32.12 Vederlag aksjonærer – fordeling etter reelle verdier 929
32.13 Fisjonsfordring . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
. 931
32.13.1 Fisjonsfordring regulerer bytteforholdet .................. 931
32.13.2 Kun fisjonsfordring som innmat? 932
32.13.3 Fisjonsfordring innenfor fri egenkapital? ................. 933
32.13.4 Kravet til full dekning av uttatte midler innenfor fri egenkapital 933
32.13.5 Skattemessig verdi for fisjonsfordring 934
32.13.6 Konvertering av fisjonsfordring til aksjekapital ............. 934
32.14 Skatteposisjoner: Rett til skattefri tilbakebetaling av egenkapital ....... 934
32.15 Fordeling av eiendeler og skatteposisjoner på selskapsnivå 935
32.15.1 Skattyterens valg avgjør i praksis? ...................... 935
32.15.2 Eiendeler og tilknyttede skatteposisjoner ................. 935
32.15.3 Andre skatteposisjoner: Virksomhetstilknytning, alternativt etter nettoverdier ........................................ 936
32.15.4 Overskudd/underskudd i fisjonsåret . . .
937
32.16 Samvirkeforetak, likestilt selskap og sammenslutning mv. 938
32.17 Selskap med deltagerfastsetting, sameier med nettofastsetting mv. ..... 938
32.17.1 Selskapsrettslig vakuum .............................. 938
32.17.2 Samme selskaps- og ansvarsform 939
32.17.3 Sameier ........................................... 940
32.17.4 Fusjon ............................................ 940
32.17.5 Fisjon 941
32.17.6 Skattemessig kontinuitet 942
32.17.7 Tilleggsvederlag ..................................... 942
32.18 Virkningstidspunkt 943
32.19 EUs fusjonsdirektiv 944
32.19.1 Omorganiserings- eller oppkjøpsdirektiv ................. 944
32.19.2 Kravet til EU-selskaper – tilpasning ..................... 944
32.19.3 Fusjon (merger) 945
32.19.4 Fisjon (division) ..................................... 947
32.19.5 Eiendeler mot aksjer (overføring av eiendeler –«transfer of assets») 948
32.19.6 Aksjebytte – aksje mot aksje («exchange of shares») ........ 949
32.19.7 Omgåelse – samtykkeordninger .
Del V Internasjonal skatterett
33.1 Endringspress 953
33.2 Tre (minst) regelsett .......................................... 954
33.2.1 Skatteavtaler .
954
33.2.2 Innsnevrer beskatningsmyndighet 955
33.2.3 Praktisk skattearbeid: Begynne med internretten ........... 957
33.2.4 EØS-avtalen, GATT, WTO og menneskeretter – femdimensjonal internasjonal skatterett? 957
33.2.5 Ingen overnasjonal tvisteløsning ........................ 958
33.2.6 Komparative argumenter .............................. 959
33.3 Dobbeltbeskatning – oversikt .................................. 961
33.3.1 Juridisk og økonomisk dobbeltbeskatning ................. 961
33.3.2 Kildestat og bostedsstat 961
33.3.3 Inntekt i NOK ...................................... 963
33.4 Norsk skattejurisdiksjon ...................................... 963
33.5 Fysiske personer – internrett 964
33.5.1 Bosted, ikke statsborgerskap ........................... 964
33.5.2 Innflytting – 183- og 270-dagersregelen .................. 964
33.5.3 Utflytting – fireårsregel 966
33.6 Skatteavtalenes bostedsbestemmelser ............................ 969
33.6.1 Dobbelt skattemessig bosted ........................... 969
33.6.2 Hierarkiske utslagskriterier 969
33.6.3 Fast bolig .......................................... 969
33.6.4 Sentrum for livsinteresser ............................. 971
33.6.5 Vanlig opphold 972
33.6.6 Skatteavtaler foran internrett ........................... 972
33.6.7 Dokumentasjonskrav ................................. 972
33.7 Selskaper 973
33.7.1 Internrett .......................................... 973
33.7.2 Skatteavtalenes begrep «hjemmehørende» ................
33.8 Begrenset skatteplikt – kildeskatteplikt
33.9 Innflytting – ikke realisasjon
33.11 Utflytting av eiendeler og forpliktelser – sktl. § 9-14
33.11.1 Norsk beskatningsområde – rettslig tilstand 982
33.11.2 Skattepliktig som om realisert siste dag før opphør skatteplikt 984
33.11.3 Umiddelbar skatteplikt ................................ 984
33.11.4 Terskelbeløp 986
33.11.5 Tapsfradrag ........................................ 986
33.11.6 Kreditfradrag mv .................................... 986
33.12 Sktl. § 10-70 – personlige skattytere og finansielle eiendeler 986
33.12.1 Ikke alminnelig realisasjonskriterium .................... 986
33.12.2 EØS-retten og skatteavtalene ........................... 987
33.12.3 Aksjer mv. eid ved opphør skatteplikt 987
33.12.4 Aksjer og selskapsandeler – norske og utenlandske selskaper 988
33.12.5 Gevinst- og tapsberegning ............................. 988
33.12.6 Terskelbeløp kr 500 000 989
33.12.7 Utsettelse og sikkerhetsstillelse ......................... 989
33.12.8 Bortfall ved kursfall .................................. 990
33.12.9 Fem (åtte) års foreldelse 990
33.13 Utflytting av selskaper ........................................ 991
33.13.1 EØS-balansekunst ................................... 991
33.13.2 Flytting til land utenfor EØS 992
33.13.3 Flytting til land innenfor EØS .......................... 992
33.14 Andre regler om utflyttingsbeskatning ........................... 992
33.14.1 Inntekts- og fradragsføring av skatteposisjoner 992
33.14.2 Periodisering av arbeidsinntekter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 993
33.14.3 Driftsmidler som tas inn og ut av norsk beskatningsområde ... 993
33.15 Dobbeltbeskatning ........................................... 993
33.15.1 Fordelingsregler og metoderegler ....................... 993
33.15.2 Kreditmetode vs. fordelingsmetode – hovedprinsipper 994
33.15.3 Internrettslig inntektsfradrag ........................... 995
33.16 Unntak med progresjonsforbehold .............................. 996
33.17 Den alternative fordelingsmetode 996
33.18 Ordinær kredit og full kredit ................................... 997
33.19 «Tax sparing» – «matching credit» .............................. 997
33.20 Kredit etter sktl. § 16-20 998
33.20.1 Bosatt i Norge – kredit for kildeskatt .
998
33.20.2 Kredit for skatt til kildeland – herunder tredjeland .......... 999
33.20.3 Subjektkravet – NOKUS og deltagerlignede selskaper 999
33.20.4 Fradrag i norsk inntekts- og formuesskatt ................. 1000
33.20.5 To inntektskategorier ................................. 1000
33.20.6 Direkte skatter: Inntekts- og formuesskatt 1001
33.20.7 Kilde i det andre land ................................. 1002
33.20.8 Samme inntektsår – frem- og tilbakeføringsrett ............ 1003
33.20.9 Skatteavtalenes maksimum 1004
33.21 Maksimalt kreditfradrag – generelt begrenset kreditmetode ........... 1005
33.21.1 Begrensning til norsk skatt: Ikke subsidiere utenlandske filialer 1005
33.21.2 Ikke «per country limitation» 1005
33.21.3 Utenlandsinntekt
33.21.4
33.21.5 Underskudd i et annet utland reduserer kredit
33.21.6 Alternativ: Inntektsfradrag etter sktl. § 6-15 1009 33.21.7 Valutaomregning ....................................
.........................................
33.23 Kredit for datterselskapers
33.24.1 Løpende beskatning av selskapets overskudd ..............
33.24.2 Kravet til norsk kontroll: 50 %, 60 % og 40 %
33.24.4 Stiftelser, truster, foreninger og boer .....................
33.24.6 Hjemmehørende i lavskatteland .
33.24.7 Skatteavtaleland – passive inntekter
33.24.8 EØS-land – kravet til reell etablering
– utbytte ..................................
33.24.11 Underskudd
33.24.12 Realisasjon av andel og opphør av NOKUS-ligning .........
33.25 Svalbardskatteloven ..........................................
33.25.1 Særregler om skatt på inntekt og formue
33.25.2 På Svalbard: bosatte personer og hjemmehørende selskaper ... 1026
33.25.3 Begrenset skatteplikt ................................. 1027
33.25.4 Skatt ved lønnstrekk og skattefastsetting 1027
Kapittel 34
Inntektstyper 1029
34.1 Utvalgte hovedspørsmål ...................................... 1029
34.2 Virksomhetsinntekt 1029
34.2.1 Skatteplikt etter intern rett ............................. 1029
34.2.2 Skatteavtalenes utgangspunkt: OECD MC art. 7 og hjemstatsbeskatning 1030
34.2.3 Fast driftssted: OECD MC art. 5 1031
34.2.4 Positiv avgrensning .................................. 1033
34.2.5 Monteringsarbeid 1035
34.2.6 Negativ avgrensning 1035
34.2.7 Agenter/representanter ................................ 1036
34.2.8 Dell-saken – «in the name of the enterprise» 1038
34.2.9 Datterselskap 1040
34.2.10 Underskudd ........................................ 1040
34.2.11 Repatriering av overskudd fra norsk filial ................. 1040
34.3 Deltagere i deltagerlignede selskaper 1040
34.4 Inntekt i NOK .............................................. 1041
34.5 Aksjeutbytte og aksjegevinster ................................. 1041
34.6 Renter
34.7 Royalty .................................................... 1046
34.8 Fast eiendom ............................................... 1048
34.9 Lønnsinntekt, styregodtgjørelse og virksomhetsinntekt 1048
34.9.1 Utgangspunktet: Arbeidsstaten ......................... 1048
34.9.2 Ettårsregelen i sktl. § 2-1 tiende ledd – alternativ fordelingsmetode 1049
34.9.3 Studenter, forskere og lærere ........................... 1050
34.9.4 Fri bolig i utlandet ................................... 1051
34.10 Pensjoner 1052
34.11 Artister .................................................... 1053
Kapittel 35
Internprising, interessefellesskap og armlengdeprinsipp 1056
35.1 Inntektsallokering ........................................... 1056
35.1.1 Internprising vs. formelbasert fordeling .................. 1056
35.1.2 OECD: Retningslinjer internprising (OECD TPG) og sktl. § 13-1 ...................................... 1059
35.1.3 Generelle gjennomskjæringsregler vs. spesialbestemmelser ... 1061
35.2 Armlengdestandard og metoder i OECD TP Guidelines 2017 1062
35.2.1 Armlengdeprinsipp og separat enhet ..................... 1062
35.2.2 Armlengdeområdet/armlengdeintervall ................... 1064
35.2.3 Ingen prinsipal metode – best metode-regelen 1064
35.2.4 Markedsprismetoden – CUP ........................... 1065
35.2.5 Videresalgsprismetoden ............................... 1065
35.2.6 Kostpluss-metoden 1066
35.2.7 Transaksjonsbaserte fortjenestemetoder: transaksjonsoverskuddsmetode og transaksjonsbasert nettomarginmetode 1066
35.2.8 Konserninterne tjenester og kostnadsbidrag ............... 1067
35.3 Korresponderende retting og sekundær justering – administrative forhold 1067
35.3.1 Korresponderende retting 1067
35.3.2 Sekundær justering .................................. 1068
35.3.3 Tilleggsskatt ........................................ 1069
35.4 Internrettslig armlengdestandard: Sktl. § 13-1 1069
35.4.1 Lovfestet gjennomskjæringsbestemmelse ................. 1069
35.4.2 Interessefellesskap ................................... 1071
35.4.3 Inntekts- eller formuesreduksjon 1071
35.4.4 Bevisbyrde ......................................... 1072
35.4.5 Korreksjon ......................................... 1072
35.5 Oppgave- og dokumentasjonsreglene 1072
35.5.1 Automatisk oppgaveplikt .............................. 1072
35.5.2 Dokumentasjonsplikt – innlevering etter påkrav ............ 1073
35.5.3 Unntak fra dokumentasjonskravet 1073
35.5.4 Fusjoner, fisjoner og konserninterne overføringer etter sktl. kapittel 11 ...................................... 1074
35.5.5 Brudd på oppgave- og dokumentasjonsregler 1074
35.6 Land-for-land-rapportering .................................... 1074
35.7 Fast driftssted – fordeling av inntekter og kostnader ................. 1076
35.7.1 Selvstendighetsfiksjonen – OECDs autoriserte tilnærming 1076
35.7.2 Norsk rettspraksis – inkonsekvent fordeling 1078
35.8 Tynn kapitalisering .......................................... 1079
35.8.1 Fradragsretten for renter 1079
35.8.2 Tre hovedspørsmål 1080
35.8.3 Særskattepliktige – tidligere petrsktl. § 3 h ................ 1081
35.9 Tykk kapitalisering: Rentefrie lån til tilknyttede selskaper. Garantier ... 1081
35.9.1 Rentetillegg for norsk kreditorselskap 1081
35.9.2 Lånekapasitet ....................................... 1090
35.9.3 Fordeling av lånekapasitet innad i konsernet ............... 1090
35.9.4 Ikke krav på korresponderende retting 1092
35.9.5 Rentesatsen ........................................ 1093
35.10 Captives ................................................... 1093
35.10.1 Reell forsikringsdekning – ikke selvassuranse 1093
35.10.2 Premiens størrelse ................................... 1094
35.10.3 Reassuranse innen samme konsern ...................... 1095
Del VI Omgåelse 1097
Kapittel 36 Omgåelse, gjennomskjæring og tilsidesettelse .................. 1099
36.1 Bakteppe i norsk skatterett 1099
36.1.1 Vidtgående omgåelsesregel ............................ 1099
36.1.2 Bør omgåelsesnormen være lovfestet? ................... 1101
36.1.3 Hva er endret ved lovfestingen? 1102
36.1.4 Fortsatt under utvikling ............................... 1102
36.2 Utvikling og anvendelsesområde ................................ 1104
36.3 Fra rettslig standard til typetilfelle – regler 1104
36.4 «Reelle transaksjoner»: Omgåelse vs. pro forma ................... 1106
36.4.1 Skattlegging skal bygge på reelle forhold ................. 1106
36.4.2 Høy terskel for pro forma 1107
36.5 Lovtolkning som alternativ til omgåelse .......................... 1108
36.6 Sktl. § 13-1 – særlig omgåelsesregel uten illojalitetsvilkår? ........... 1110
36.7 Nærmere om innholdet i omgåelsesnormen 1113
36.7.1 To kumulative vilkår ................................. 1113
36.7.2 Grunnvilkåret ....................................... 1113
36.7.3 Totalvurderingen 1122
36.8 Gjennomskjæring av identitet .................................. 1126
36.9 Delvis gjennomskjæring ...................................... 1127
36.10 Gjennomskjæring til fordel for skattyter 1128
36.11 Spesiell gjennomskjæring – sktl. § 13-3 .......................... 1131
36.11.1 Kompliserende og unødvendig? ........................ 1131
36.11.2 Angitte skatteposisjoner 1131
36.11.3 Lavere terskel for anvendelse av § 13-3 enn for anvendelse av den generelle omgåelsesnormen i § 13-2? ................. 1132
36.11.4 Umiddelbar inntektsføring 1135
Kapittel 37
Aktuelle omgåelsesspørsmål ................................. 1136
37.1 Satsforskjeller 1136
37.2 Innpakning/fisjonssalg – fisjon som tilpasning til fritaksmetoden ...... 1136
37.3 Salg av aksjer – «earn out» .................................... 1140
37.3.1 Aksjegevinst eller lønn – 0 % vs. 46,4 % pluss arbeidsgiveravgift 1140
37.3.2 Arbeidsrettslig dilemma ............................... 1140
37.3.3 Binding gir lønnsbeskatning – Gaard/Tveit-dommen 1141
37.3.4 Avgrensning mot goodwill – Skogli-dommen 1143
37.3.5 Følgefeil og tilleggsskatt .............................. 1143
37.3.6 Praktisk fremgangsmåte: Separat prising? ................. 1144
37.4 Tvangslønn – fiktiv lønn 1145
37.4.1 Hovedregel: Ikke konstruert lønnsuttak ................... 1145
37.4.2 Tilordning ......................................... 1147
37.5 Hinsides omgåelsesstandarden: Internasjonale omstruktureringer og gjeldskonstruksjoner ......................................... 1150
38.1 Oversikt ...................................................
38.1.1 Skatteprosess
38.1.2 Forvaltningslov eller skatteforvaltningslov? ...............
38.1.3 Skattekontor og skatteklagenemnd ...................... 1156
38.1.4 Offentlighet 1157
38.1.5 Habilitet ........................................... 1158
38.1.6 Finansdepartementets og Skattedirektoratets instruksjonsrett ... 1159
38.2 Egenfastsetting og skatteberegning ............................. 1160
38.2.1 Prinsippet om egenfastsetting .......................... 1160
38.2.2 Hvem skal levere og undertegne? 1161
38.2.3 Frister ............................................. 1162
38.2.4 Opplysningsplikt for tredjepart ......................... 1164
38.2.5 Anmodning om nærmere opplysninger 1165
38.2.6 Bokettersyn ........................................ 1166
38.2.7 Grenser for Skatteetatens informasjonsinnhenting .......... 1167
38.2.8 Taushetsbelagte opplysninger 1169
38.2.9 Skattyters medvirkningsplikt ........................... 1170
38.3 Skattemyndighetenes taushetsplikt .............................. 1170
38.3.1 Utgangspunktet: «Ingen kommentar» 1170
38.3.2 Skattelister ......................................... 1171
38.3.3 Ikke til «uvedkommende» ............................. 1173
38.3.4 Offentlige myndigheter 1174
38.3.5 Utveksling av opplysninger mellom skattemyndighet og påtalemyndighet mv. ................................. 1174
38.4 Forhåndsuttalelse 1175
38.4.1 Veiledende forhåndsuttalelser .......................... 1175
38.4.2 Bindende forhåndsuttalelser ........................... 1175
38.4.3 Bindende i fem år 1177
38.4.4 Skattedirektoratet, skattekontoret eller Oljeskattekontoret 1178
38.4.5 Gebyr og saksbehandling .............................. 1178
38.4.6 Klageadgang, men ikke direkte domstolskontroll 1180
38.4.7 BFU vs. uttalelser fra Sivilombudsmannen 1181
38.5 Klage, endring, søksmål og overprøving .......................... 1182
38.5.1 Endring av feil før avsluttet skattefastsetting .
38.5.2 Klage 1183
38.5.3 Klagefrist .......................................... 1185
38.5.4 Endring uten klage ................................... 1186
38.5.5 Klage over vedtak i endringssak 1187
38.5.6 Søksmålsfrister ..................................... 1187
38.6 Avskjæring av nye opplysninger for domstol ...................... 1188
38.6.1 Når skal opplysningsplikten oppfylles? 1188
38.6.2 Opplysninger avskjæres ............................... 1188
38.6.3 Domstoler er ikke fastsettingsorgan .
1189
38.6.4 Oppfordring til å legge frem opplysninger 1190
38.6.5 Tidligere avskåret fra å legge frem opplysninger ........... 1191
38.6.6 Ikke avskjæring av alminnelige erfaringssetninger, rettslige argumenter, ekspertuttalelser eller videreutvikling av et resonnement ................................... 1191
38.6.7 Imøtegåelse av nye anførsler fra staten ................... 1192
38.6.8 Kravet til full prøving etter EMK 1193
38.6.9 Praktisk konklusjon .................................. 1194
Kapittel 39
Sanksjoner 1195
39.1 Omfattende endringer ........................................ 1195
39.2 Selvfastsetting og sanksjoner ................................... 1196
39.3 Skjønnsfastsetting ........................................... 1196
39.3.1 Effektivisere opplysningsplikten ........................ 1196
39.3.2 Rettsanvendelsesskjønn, fritt skjønn og mellomgrupper 1196
39.4 Nektelse av ikke-dokumenterte fradrag ...........................
39.5 Tvangsmulkt ...............................................
39.5.1 Vilkår
39.5.2 Tvangsmulktens størrelse ............................. 1201
39.5.3 Reduksjon eller frafall av tvangsmulkt i særlige tilfeller ...... 1201
39.5.4 Klage 1202
39.6 Tilleggsskatt ................................................ 1202
39.6.1 EMK og tilleggsskatt ................................. 1202
39.6.2 Ordinær tilleggsskatt 20 % 1203
39.6.3 Vilkår for tilleggsskatt ................................ 1204
39.7 Skjerpet tilleggsskatt ......................................... 1230
39.7.1 Forsettlig eller grovt uaktsom opplysningssvikt 1230
39.7.2 Uaktsomhet om skattefordelen – aktsom rettsvillfarelse fritar 1230
39.7.3 Satser ............................................. 1231
39.8 Beviskrav 1233
39.9 Beregningsgrunnlag for tilleggsskatt ............................. 1235
39.9.1 Felles beregningsgrunnlag for ordinær og skjerpet tilleggsskatt 1235
39.9.2 Øverste del av inntekten/formuen 1235
39.9.3 Underskudd 1236
39.9.4 Tidfestingsfeil – nettometoden ......................... 1236
39.10 Overtredelsesgebyr 1237
39.10.1 Vilkår for ileggelse av overtredelsesgebyr 1237
39.10.2 Utmåling av overtredelsesgebyr ........................ 1238
39.11 Frister for endring ........................................... 1239
39.11.1 Skattyters endring av egenfastsetting 1239
39.11.2 Femårs- vs. tiårsfrist .................................
39.11.3 Fristavbrytelse: «ta opp» .............................. 1243
39.12 Skattemyndighetenes passivitet 1245
39.12.1 Frister etter skatteforvaltningsloven, ulovfestet passivitetsstandard og EMK ........................................... 1245
39.12.2 Vide grenser for passivitet etter at saken er tatt opp 1246
39.12.3 EMK art. 6: «within a reasonable time» .................. 1249
39.13 Straff .....................................................
39.13.1 Skattesvik
39.13.2 Simpel vs. grov uaktsomhet ............................ 1251
39.13.3 Forsett ............................................ 1253
39.13.4 Medvirkeransvaret: Svart betaling-dommen – Rt. 2010 s. 422 1253
39.13.5 Ikke inndragning .................................... 1255
39.14 Dobbelt straff: Gjentatt straffeforfølgning .........................
Kapittel 40
40.1 Skattebetalingsloven .........................................
40.1.1 Generell lov og spesiallov – stor praktisk betydning 1258
40.1.2 Ikke alle offentlige pengekrav .......................... 1259
40.1.3 Kommunal skatteoppkrever – innkrevingsmyndighet ........ 1260
40.1.4 Forholdet til forvaltningsloven ......................... 1260
40.1.5 Ubetinget betalingsplikt ............................... 1262
40.1.6 Taushetsplikt 1262
40.1.7 Skattebetalingsloven og tvangsfullbyrdelsesloven .......... 1262
40.1.8 Regelverket ........................................ 1263
40.2 Forskuddsutskrivning 1263
40.2.1 Forskuddspliktige ................................... 1263
40.2.2 Vidt arbeidsgiverbegrep – omfattende plikter .............. 1263
40.2.3 Personlige skattytere – fysiske personer 1264
40.2.4 Arbeidstagere – forskuddstrekk ......................... 1264
40.2.5 Næringsdrivende og kapitalnytere – forskuddsskatt ......... 1265
40.2.6 Forskuddstrekk/kildeskatt av utbytte 1266
40.3 Upersonlige skattytere (etterskuddspliktige) ....................... 1266
40.4 Skatteavregning ............................................. 1267
40.4.1 Restskatt 1267
40.4.2 Tilleggsforskudd .................................... 1267
40.5 Renter
40.5.1 «Normalisering» ved skattebetalingsloven 2005 1268
40.5.2 Oppbygging av sktbl. kap. 11 .......................... 1268
40.5.3 Renter ved skatteavregningen: restskattrenter – renter på tilgodebeløp 1269
40.5.4 Endringsrenter 1270
40.5.5 Forsinkelsesrenter ...................................
40.6 Lempning
40.7 Gjeldsordning
Kapittel
41
og skattefastsettingssted ...........................
41.1 Interkommunal fordeling av inntekt og formue
41.2 Bostedsbeskatning ...........................................
41.2.1 1. november året før inntektsåret ........................ 1272
41.2.2 Velvillig for regjering og storting
41.2.3 Pendlere ...........................................
41.2.4 Studenter ..........................................
41.3 Selskaper
41.4 Stedbunden beskatning .......................................
41.4.1 Fast eiendom og anlegg ............................... 1274
41.4.2 Interkommunale fordelingsregler 1275
...................................................
....................................................